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1、,第五章 注册会计师的法律责任,本 章 内 容,审计责任,避免法律诉讼,审计法律责任,教学重点与难点,注册会计师法律责任的成因； 对注册会计师法律责任的认定。,CPA职业-经济警察？企业医生？贩子（买卖信息资源）？风险？利益？左右为难？通同作弊？误导？诉讼？行政责任？民事责任？医院？妻离子散？灭顶之灾？刑事责任？监狱？,【案例导学】谁的责任？ 资料：万民公司是一家国有大型企业。2002年12月，公司总经理针对公司效益下滑、面临亏损的情况，电话请示正在外地出差的董事长。董事长指示把财务会计报告做得漂亮一些，总经理把这项工作交给公司总会计师，要求按董事长意见办。总会计师按公司领导意图，对当年度的财
2、务会计报告进行了技术处理，虚拟了若干笔无交易的销售收入，从而使公司报表由亏变盈。经诚信会计师事务所审计后，公司财务会计报告对外报出。2003年4月，在会计法执行情况检查中，当地财政部门发现该公司存在重大会计作假行为，依据会计法及相关法律、法规、制度，拟对该公司董事长、总经理、总会计师等相关人员进行行政处罚，并分别下达了行政处罚告知书。万民公司相关人员接到行政处罚告知书后，均要求举行听证会。,在听证会上，有关当事人作了如下陈述：公司董事长称：“我前一段时间出差在外，对公司情况不太了解，虽然在财务会计报告上签名并盖章，但只是履行会计手续，我不能负任何责任。具体情况可由公司总经理予以说明。”公司总经
3、理称： “我是搞技术出身的，主要抓公司的生产经营，对会计我是门外汉，我虽在财务会计报告上签名并盖章，那也只是履行程序而已。以前也是这样做的，我不应承担责任。有关财务会计报告情况应由公司总会计师解释。” 公司总会计师称：“公司对外报出的财务会计报告是经过诚信会计师事务所审计的，他们出具了无保留意见的审计报告。诚信会计师事务所应对本公司财务会计报告的真实性、完整性负责，承担由此带来的一切责任。” 要求：根据我国会计法律、法规、制度规定，分析公司董事长、总经理、总会计师在听证会上的陈述是否正确，并分别说明理由。,【答案与解析】 1董事长：会计法对单位负责人会计责任的规定，并强调指出，这一规定不因单位
4、负责人当时是否在场而改变。该公司的会计造假行为实际上是由董事长授意指使的。 2总经理：总经理和单位负责人、主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)一样，都是财务会计报告的责任人，应承担相应的法律责任，不能以不懂会计专业相推脱。事实上，该公司总经理也参与了会计造假。 3总会计师：会计责任与审计责任的关系，强调对财务会计报告的真实性、完整性负责是公司应承担的会计责任；同时事务所也应当承担相应的审计责任。,一、审计责任与法律责任的关系 审计责任是指审计人员应履行的专业职责和未履行好专业职责或因失职触犯法律而应承担的不利的法律后果。明确了注册会计师应履行的职责，指出什么是可作为的且应当作为
5、的。 法律责任是指CPA在履行其审计责任时，未按法律、法规、审计准则和职业道德规范执业，出现违约、过失或欺诈等行为而给被审计单位或其他利害关系人造成损失而承担的法律后果。明确了未按要求正确充分履行审计责任需负的行政责任、或民事责任、或刑事责任，强调什么是禁止作为及若作为所带来的法律后果。 审计责任是法律责任的前提，法律责任是建立在审计责任的基础上的，CPA承担法律责任与否取决于审计责任履行是否正确充分。,第一节 法律责任概述,二、注册会计师法律责任的表现形式 在现代社会中，注册会计师的法律责任正在逐步扩展，特别是在西方国家，进入20世纪80年代后，无论是法院的判例解释，还是注册会计师职业团体的
6、态度，较之以往的情形都发生了很大变化。 注册会计师职业受到阻碍或冲击的原因归结为： 一是消费者利益的保护主义兴起（对消费者权益与商业利益之间出现利益失衡进行的一种补偿，开始对消费者的利益逐渐认识和重视）； 二是有关审计保险论的运用；“深口袋”理论（即任何看上去拥有社会财富的人都可能受到起诉，不论其应当受到惩罚的程度如何），“风险社会化”（即把责任推向那些被认为可以避免损失或可以通过向其他人收取更高的费用转嫁损失的人），以及注册会计师越来越明显地被看做是担保人而非独立、客观的审计者和报告者； 三是所有商业领域，注册会计师的参与日益增加人们开始认同投资过程中不断披露会计信息的重要性，并反对滥用注册
7、会计师许可的所谓“创新”会计处理。,诉讼爆炸 近年来，企业经营失败或者因管理层舞弊造成破产倒闭的事件剧增，投资者和贷款人蒙受重大损失，因而指控注册会计师未能及时揭示或报告这些问题，并要求其赔偿有关的损失。迫于社会的压力，许多国家的法院判决逐渐倾向于增加注册会计师在这些方面的法律责任。 注册会计师法律责任的不断扩大，履行责任的对象随之拓宽，这些都使得注册会计师很容易被指控为民事侵权，“诉讼爆炸”也由此产生。在目前的法律环境下，指控会计师事务所和注册会计师执业不当的诉讼案件和赔偿金额日益增多。20世纪90年代美国专家估计，由于法律诉讼和赔偿金额的激增，美国会计师事务所诉讼的直接费用支出占其审计收入
8、的20%。诉讼赔偿不仅是大型会计师事务所面临的问题，也是中下会计师事务所提供鉴证服务应当考虑的问题。 对注册会计师指控的案件至少在70个国家有所增长。,保险危机 伴随着诉讼迅速增长的趋势，出现：职业过失保险赔付急剧增长，而保险赔付的增加又不可避免地导致保险费用的攀升。在美国。在对执业不当的审判中，凡涉及到大额赔付的，陪审团裁决的基础就是认为赔偿金额通常由保险公司而非被告承担。 早期的司法制度倾向于限定于注册会计师对第三方的法律责任，但自20世纪70年代末以来，不少法官已放弃上述判例原则，转而规定注册会计师对已知的第三方使用者或财务报表的特定用途必须承担法律责任。当注册会计师涉及民事侵权的案件时
9、，诉讼带来的直接后果就是赔偿金额的持续上涨。这又导致注册会计师由于支付高额保险费用而引发提供的服务价格持续上涨。,三、审计责任与会计责任,管理层对编制财务报表的责任具体包括： 1）选择适当的会计准则和相关会计制度； 2）选择和运用恰当的会计政策； 3）作出合理的会计估计 4）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制。,CPA对报表错报的审计责任（合理保证） 1、有责任查出重大的错误与舞弊 2、不能保证查出所有的错误与舞弊 (由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制） 为恰当履行对财务报表发表审计意见的责任，在审计过程中必须遵循的基本原则： (1)遵守职业道德规范； (2)遵守质量控制准则
10、； (3)遵守审计准则；,揭错查弊阶段 真实公允阶段 真实公允和揭错查弊并重阶段,四、审计责任的演进,（一）违约 违约是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给他人造成损失时，应负违约责任。 （二）过失“无意” 过失指在一定的条件下，缺少应有的合理的谨慎。 评价过失的标准以其他合格注册会计师在相同条件下可做到的谨慎为标准的。,一、形成CPA法律责任的直接原因,第二节 注册会计师法律责任的成因,过失的分类 过失按其程度分为 普通过失和重大过失 普通过失一般过失，通常指没有保持职业上应有的合理的谨慎；对CPA而言就是没有完全遵守专业标准。 重大过失指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务
11、不加考虑，满不在乎；对CPA而言，则是根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行业务。 共同过失即对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎因而蒙受损失。,普通过失和重大过失的区分标准： 在执业过程中遵循审计准则的程度高低。 重要性 不超过重要性标准没有过失； 超过重要性标准，但各项错报、漏报单独都不重要普通过失； 超过重要性标准，并且某一两项错报、漏报单独来看都超过了重要性标准重大过失。 内部控制,（三）欺诈 又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意行为。 “故意”行为，作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。 为了达到欺骗他人的目的
12、，明知委托单位的财务报表有重大错报，却加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。 推定欺诈又称“涉嫌欺诈”，是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失。推定欺诈和重大过失这两个概 念的界限往往很难界定，在美国许多法院曾经将重大过失解释为推定欺诈。,（一）错误 是指导致财务报表错报的非故意行为，主要包括： 为编制财务报表而收集和处理数据时发生失误； 由于疏忽和误解有关事实而作出不恰当的会计估计； 在运用与确认、计量、分类或列报（包括披露）相关的会计政策时发生失误。,二、形成CPA法律责任的间接原因,（四）没有过失、普通过失、重大过失和欺诈的界定,（二）舞弊 1、概念 舞弊是指被审
13、计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。 要求关注导致财务报表发生重大错报的舞弊。 既不能要求注册会计师对所有未能查处财务报表的错误与舞弊情况负责，也不意味着注册会计师对未能查出的财务报表中的重大错误与舞弊没有任何责任，关键要看未能查出的原因是否源自注册会计师本身的过错。 舞弊行为:伪造凭证、篡改会计纪录、变造财务报表数据等。,2、与财务报表审计相关的舞弊： 1）对财务信息作出虚假报告导致的错报（财务报告欺诈）； 可能源于管理层通过操纵利润误导财务报表使用者对被审计单位业绩或盈利能力的判断。 2）侵占资产导致的错报（资产盗用）。,如果报表存在舞弊或舞弊嫌疑
14、导致的错报，且遇到难以继续执行审计业务的异常情形，应考虑： 1、相应的职业责任和法律责任，包括向审计业务委托人报告，或根据法律法规的规定向监管机构报告； 2、对审计报告的影响，或解除业务约定。,舞弊应采取的对策,（三）违法行为,1、概念 “违法”是指违反除财务会计法规以外的其他法规，比如环保法、劳动保护法、商标法等等，不包括财务会计法规。 责任：管理层的责任防止和发现违反法规行为。 CPA的责任执行年度财务报表审计可能是遏制违反法规行为的一项措施。（不应当、也不能对防止客户违反法规行为负责）。 违法的认定如果没有证据表明存在违反法规行为，可推定遵守了相关法律法规。,2、对违反法规行为的报告 如
15、发现客户存在严重违反法规行为，应考虑法律法规是否要求其向监管机构报告；必要时，征询法律意见。 如客户存在违反法规行为，且没有采取CPA认为必要的补救措施，应考虑解除业务约定。,3、对审计报告的影响 如认为违反法规行为对报表有重大影响，且未能在报表中得到恰当反映，出具保留意见或否定意见的审计报告。 如因阻挠无法获取充分、适当的审计证据，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。 如因审计范围受到客户以外的其他条件限制而无法确定违反法规行为是否发生，应考虑其对审计报告的影响。,经营失败是指由于极端经营风险发生而导致企业破产或者不能偿还债权人的借款。经营失败是经营风险的极端表现。 经营风险是指企业由于经
16、济或经营条件，比如经济萧条、管理决策失误、或者同行之间的恶性竞争等，导致债权人的借款不能归还或者无法实现投资人的预期收益。 审计失败是指注册会计师由于没有遵守审计准则而形成或出具了错误的审计意见。 审计风险是指财务报表中存在重大错报，而发表不恰当审计意见的可能性。经营失败，可能会引发审计风险。,三、经营失败、审计失败与审计风险,三者关系,企业出现经营失败，可能存在审计失败，也可能不存在审计失败。主要取决于注册会计师在审计过程中是否遵守了审计准则，是否存在过失行为。从理论上来说，有审计风险时，且没有遵守审计准则就会造成审计失败。,审计失败案例,中天勤的悲哀：合并风险的典范。60家上市公司，300多人，合并当年年报银广厦倾覆。2002年2月被财政部、证监会撤消。签字CPA被判26-30个月徒刑，3万罚金。 悲哀的银广厦：94年成立，6月深圳上市。政治导入（种草治
