资金筹资循环及权益项目之会计审计要点

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1、资金、筹资循环及权益项目 之会计审计要点,广东正中珠江会计师事务所 GPCPA 刘胜华,前 言 1、审计工作的内在逻辑 背景法律依据、审计目标、审计证据、审计程序、审计结论 2、专业胜任能力的具体表现 审计三项基本功：合并报表编制、流量表编制、滚动调整； 审计三项基本能力：知识更新及法规跟踪能力、与客户沟通及博弈能力、分析性复核能力 审计三项基础意识；数据规范意识 、财务效果预判意识、关联方及异常信息敏感意识（附1）；,附1：关联方与关联交易认定口径 关联方关系三大来源：投资、职位、亲属； 会计准则四个特色概念：子公司、（被）共同控制方、（被）重大影响方、关键管理人员薪酬； 主要投资人界定：新

2、准则无明确，旧准则为10%，信批办法及上市规则为5%； 关联方认定实质性差异：信批办法及上市规则空间拓展时间延伸； 交易范围兜底：其他转移资源与义务的事项。,目 录 一、货币资金及现金流量表 二、借款与利息 三、长期应付款及融资租赁 四、递延所得税 五、权益类项目及应付股利,一、货币资金及流量表 货币资金的组成，包括现金、银行存款、其他货币资金。 1、现金 A、背景法律依据 中华人民共和国现金管理暂行条例（1988.9.8） 现金管理暂行条例实施细则（1988.9.12） B、审计证据&审计程序 i 现金盘点的注意事项： 突击盘点； 盘点时，一定要盘存存放在保险柜内的所有物件； 出纳人员或现金

3、保管人员自行盘点，审计人员起到监盘的作用，必要时应现场进行复核； 同时存放在不同地点的库存现金应同时盘点，以防止互相挪用。,ii 现金盘点原理 资表日现金余额=盘点日现金余额+期间支付的现金-期间收到的现金 C、现金管理常见问题 i 现金坐支 ii 白条抵库 iii 不相容岗位未分离,2、银行存款 2.1 活期存款 A、背景法律依据 人民币银行结算账户管理办法（2003.4） 人民币银行结算账户管理办法实施细则（2005.1） 关于规范人民币银行结算账户管理有关问题的通知（2006） 关于严格执行人民币银行结算账户管理制度有关事项的通知（2006.9） 人民币银行结算账户管理系统业务处理办法（

4、2007） B、审计证据&审计程序 i 银行对账单 银行流水账与银行日记账核对,未达账项情形统计如下： ii 银行存款余额函证 函证程序应当注意： 寄函，保留信封； 现场函证，客户陪函； 回函盖章一般情况下为银行业务公章； 初次承接审计业务，期初数的函证。,iii 已开立银行结算账户清单 人民币银行结算账户管理办法（2003.4） 单位银行结算账户按用途分为基本存款账户、一般存款账户、专用存款账户、临时存款账户。（活期账户分四类） 第十一条 基本存款账户是存款人因办理日常转账结算和现金收付需要开立的银行结算账户。 第十二条 一般存款账户是存款人因借款或其他结算需要，在基本存款账户开户银行以外的

5、银行营业机构开立的银行结算账户。 第十三条 专用存款账户是存款人按照法律、行政法规和规章，对其特定用途资金进行专项管理和使用而开立的银行结算账户。 第十四条 临时存款账户是存款人因临时需要并在规定期限内使用而开立的银行结算账户。,2.2 定期存款 A、背景法律依据 单位定期存单质押贷款管理规定（2007.7） 第三条单位定期存单只能以质押贷款为目的开立和使用。 单位在金融机构办理定期存款时，金融机构为其开具的单位定期存款开户证实书不得作为质押的权利凭证。 第九条 存款行在开具单位定期存单的同时，应对单位定期存单进行确认，确认后认为存单内容真实的，应出具单位定期存单确认书。 第十三条 贷款人不得

6、接受未经确认的单位定期存单作为贷款的担保。 第二十二条 贷款期满借款人履行债务的，或者借款人提前偿还所担保的贷款的，贷款人应当及时将质押的单位定期存单退还存款行。存款行收到退回的单位定期存单后，应将开户证实书退还贷款人并由贷款人退还借款人。 B、审计证据&审计程序 定期存款已质押，复核定期存单及定期存单确认书； 定期存款未质押，复核开户证实书,2.3、通知存款 七天通知存款是通知存款的一种。通知存款是一种不约定存期、支取时需提前通知银行、约定支取日期和金额方能支取的存款。 个人每次支取金额最低为5万元，单位每次最低支取额为10万元以上。 通知存款，属于准活期存款，利率比活期存款高一点。,3、其

7、他货币资金 其他货币资金是企业除库存现金、银行存款以外的其他各种货币资金。 其他货币资金的组成内容包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、存出投资款、在途货币资金、保函保证金存款、信用证保证金存款等。 三类票据简表：,4、现金流量表 4.1 直接法编制 直接法的编制一般有两种方法： 丁字帐法，即归纳所有与现金有关的会计分录，并对现金对应科目金额按照现金流量表明细项目分类统计； 报表项目钩稽法，即将除现金外的资产负债表项目的变动数及利润表项目发生额钩稽组合，并按照现金流量表（直接法）明细项目统计。 丁字帐法编制 导出现金类凭证-高级筛选对应科目-分类汇总科目金额-科目属性划分 报表

8、钩稽法编制 第一步，对应流量表直接法三部分，据下文公式，将整张资产负债表分割为三大板块，即a，经营板块、b，投资板块、c，筹资板块（见附2）； 第二步，对应交税费增加、未分配利润增加等复合科目进行分解，对三大板块稍作调整（见附3）； 第三步，对报表科目按直接法项目进行分类汇总。,附2：三板块分类,附3：特殊项目调整 应交税费增加应交增值税增加应交个税增加其他税费增加 （销项税额进项税额）个税增加其他税费增加 未分配利润增加净利润 营业收入营业成本（剔除折旧、摊销、薪酬）营业费用（剔除折旧、摊销、薪酬）管理费用（剔除折旧、摊销、薪酬）财务费用（剔除利息费用、汇兑损益）资产减值损失投资收益公允价值

9、变动收益营业外收入（长期资产处报收益）营业外支出（剔除长期资产处报损益）折旧摊销薪酬利息费用汇兑损益长期资产处报收益长期资产处报损失,附4：间接法,二、借款与利息 1、借款 A、背景法律依据 i 贷款证管理办法（1996.4） 第四条 中国人民银行总行及其分支机构是贷款证的发证机关和管理机关（以下称发证机关），中国人发银行分支机构负责辖区内贷款证制度的实施工作。 第五条 发证机关的职责：（六） 建立企业经济信息档案，向金融机构和企业提供相关咨询。 第六条 贷款证的内容由下列九部分组成： （二）企业概况。此部分由企业在申领贷款证时填写，内容主要包括企业名称、法定代表人、注册资本、经济类型、行业类

10、别等。 （四）贷款余额情况统计表。此部分由企业在申领贷款证和年审时，填写其在各金融机构的贷款余额。 （五）贷款发生情况登记表，分人民币贷款和外币贷款两类，反映企业借还款情况。此部分由金融机构信贷部门按系统分开填写。,第七条 在实行贷款证管理制度的城市内的企业，拟申请借款或已金融机构有借还款关系者，必须申领贷款证。 第十二条 企业领取贷款证后，方有资格办理借款还款手续。 第十三条 企业申请借款时，金融机构信贷部门必须查验借款企业的贷款证。决定向其贷款后，信贷人员须在贷款证上逐笔登记，并签字盖章。 第十四条 企业归还贷款时，应持金融机构会计部门填制的贷款偿还赁证和贷款证，到金融机构信贷部门及时做还

11、款记录。信贷人员须在贷款证上逐笔登记，并签字盖章。 第十五条 企业申请贷款展期，信贷部门批准后，信贷人员须在贷款证上逐笔记录，并签字盖章。 第十六条 信贷部门办理保证贷款时，必须同时查验保证企业的贷款证，决定办理保证贷款后，信贷人员须同时在被保证企业和保证企业贷款证上逐笔登记，并签字盖章。 第十七条 企业归还保证贷款时，借款企业应及时通知保证企业持其贷款证到信贷部门做核销登记，由信贷人员签字盖章。,ii 担保法（1995.6） 第二条 本法规定的担保方式为保证、抵押、质押、留置和定金。 第十五条 保证合同应当包括以下内容： 主债权、债务期限、保证方式、保证范围、保证期间 第十六条 保证的方式有

12、：一般&连带 第三十四条 下列财产可以抵押： 土地使用权、房建、机器设备、交通工具等 第三十七条 下列财产不得抵押： 土地所有权、集体土地使用权、公益设施等 第三十九条 抵押合同应当包括以下内容： 主债权、债务期限、抵押物情况、抵押担保范围 第六十五条 质押合同应当包括以下内容： 主债权、债务期限、质物情况、质押担保范围、质物移交的时间 第七十五条 下列权利可以质押： 汇本支债存仓提、股份股票、商专著等知识产权（财产权）,B、背景法律依据 i 函证 借款函证一般包括几个要素：借款人名称、资表日余额、利率、借款期间、担保情况等。 应将将同一银行的不同账户存款及贷款一并函证 ii 获取企业基本信用

13、信息报告 企业基本信用信息报告是企业在金融系统留存的经济信息档案，档案数据库在人民银行，但是一般企业可持贷款卡去任一开户银行打印（俗称贷款卡），有详细版与简要版之分,2、利息 根据利息的入账科目，可分为费用化利息&资本化利息两类。 根据企业会计准则第17号-借款费用，利息资本化的要求包括时间与空间两方面： 时间性要求。准则第5条与第12、13条分别规定了资本化开始、终止的时点 开始：资产支出、借款费用及购建活动已经发生 终止：实体建造完成、达到设计要求、继续性支出很少 空间性要求。准则第6条对专门借款、一般借款的利息资本化范围进行了规定，而第7、8、9条对资本化的基础利息概念作了说明 i 专门

14、借款利息费用（扣除利息收入&暂时性投资收益） ii 一般借款利息费用，计算资本化率 iii 存在折价或者溢价的，应当按照实际利率法确定利息金额 iiii 外币专门借款本金及利息的汇兑差额，应当予以资本化,三、长期应付款及融资租赁 1、融资租赁的判断依据 所有权、选择权、占用寿命期、现值比公值、特殊性质 2、融资租赁的基本概念（见附5） 最低租赁收/付款额、或有租金、履约成本、担保/未担保余值、未确认融资费用、未实现融资收益、折现率、分摊率 3、承、出租方会计处理对比（见附6） 租赁开始日租赁期内租赁期满（返还、续租、回购）,附5：融资租赁基本概念,附6：双方会计处理对比图,四、递延所得税 1、

15、基本概念 暂时性差异 是指资产、负债账面价值与其计税基础之间的差异； 资产的计税基础 是指企业收回资产账面价值过程中，计算应税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额； 负债的计税基础 是指负债的账面价值减去未来期间计算应税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 2、几种常见的暂时性差异,3、企业合并中涉及的递延所得税 A、商誉不考虑递延所得税，因为会陷入无效循环。 B、涉及非同并递延所得税的文件依据： 企业会计准则讲解（2010版） 第十九章企业所得税第二节第三部分“特殊交易或事项中产生资产、负债计税基础的确定” 企业会计准则讲解（2010版） 第三十四章合并财务报表第二节第二部分“

16、按权益法调整对子公司的长期股权投资” 关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号） C、理论依据 股权支付对价是股权的计税基础，免税合并维持原计税基础； 同并，被并企业帐面价值维持不变，而非同并时帐面价值变化； 计税基础*帐面价值=改变*不改变=暂时性差异 D、企业合并递延所得税生成图谱,五、权益项目及应付股利 1、实收资本vs股本 股东人数差异；股份（股权）流转程序；股东权利的确定 2、资本公积的种类或来源 A、资本（股本）溢价 B、其他资本公积 其他综合收益 可供出售金融资产的重分类方式生成及价值变动形成的利得或损失； 存货或自用房地产转换为采用公允价值模式记量的投资性房地产形成的利得； 套期保值形成的利得或损失； 汇兑差额形成的利得和损失； 与记入所有者权益项目相关的所得税影响所形成的利得和损失； 权益法下被投资单位其他所有者权益变动形成的利得和损失； 合并范围的变动对其