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1、管理会计,大连理工大学出版社 吴大红,知识要求: 掌握作业成本计算法的基本概念、基本理论和基本方法，并重点掌握作业成本计算法的应用。深入理解不同成本分类的作用、不同成本概念之间的关系、各种成本计算方法和成本管理方法在不同环境中的结合应用，在此基础上加深对作业成本法理解和应用。,第一节 作业成本法概述,作业成本法（activity based costing,ABC）也称ABC法，是一种以作业为间接成本的分配中介、以成本动因为间接成本分配基础的成本计算方法；是一种通过对作业活动的追踪发现成本产生的作业动因，对成本的发生追根溯源和动态反映的成本计量系统。,一、作业成本法产生的背景,二、与作业成本计
2、算相关的概念,（一）资源（Resources） 一个企业所有的消耗都来自资源，它是成本的源泉。一个企业的资源主要包括直接人工、直接材料、生产维持成本、间接制造费用及生产过程以外的成本。资源成本的信息主要来自总分类账。,（二）作业（Activity） 作业就是指某个组织为了某一特定的目的而进行的消耗资源的活动或事项。 作业是一种资源的投入和另一种效果产出的过程，即作业既是一种狭义的、具体的交易活动，又是一种动态活动。在这种活动过程中它需要投入资源、耗费资源，但同时又产生另一种效果，实现活动的目的。,(三)作业中心(Activity Center) 将相关的作业归集到一起就构成了一个作业中心。一个
3、作业中心是相关作业的集合，它提供有关作业的成本信息、每项作业所耗资源的信息及执行情况的信息。,（四）成本动因（Cost Driver） 成本动因是导致成本发生的活动或因素，即成本诱因，又称成本驱动因素。 成本动因可以进一步分为资源动因和作业动因。 1.资源动因（Resources Driver） 资源动因是分配作业所耗资源的依据。 2.作业动因（Activity Driver） 作业动因是成本对象对作业需求的程度，是指产品生产和作业量之间的关系，是将作业成本中心的成本分配到最终成本对象的标准。,（五）成本对象（Cost Objects） 成本对象是成本分配的终点。它既可以是产品，也可以是顾客和
4、服务。分配到最终产品、顾客或服务的成本反映了成本对象消耗的作业成本。,三、作业的层次和成本动因,1.“单位”层次的作业及其成本动因 是生产每单位的产品都必须发生的。 2.“批”层次的作业及其成本动因 是为每一批产品而不是为完成每一单位产品必须完成的。 3.“产品”层次的作业及其成本动因 是为维护一条生产线的整体而运作的，并不总是直接服务于生产一个新单位或新批次产品的生产。 4.“综合能力维持”层次的作业及其成本动因 是用于维修整个生产程序得以正常运行的作业。,第二节 作业成本法的计算,一、作业成本法的计算步骤 1.识别资源和作业 一般来说，作业认定可以采用以下三种方法： （1）根据企业生产工艺
5、的流程，通过调查分析，区分不同的作业，如果作业太多，则可适当的将同类或类似的作业归并在一起。 （2）通过企业各个职能部门进行分析，区分不同性质的作业，并进行适当的汇总。 （3）召集全体员工开会，由员工或工作组描述其工作情况，再进行汇总。 作业认定以后，再将相关的作业归集到一起就成了一个作业中心。按照作业中心披露成本信息，便于管理层控制作业，评估绩效。,前两种方法可以较快取得资料，且准确性高，不会对员工的正常工作造成干扰。第三种方法则有助于提高全体员工的参与意识，发挥其积极性，加速作业成本管理的实施。,2.将资源成本分配给作业 首先，用确认作业所包含的资源种类，也就是确认作业所包含的成本要素。
6、其次，应确认各类资源的资源动因，将资源分配到各作业对象，据此计算出作业中该资源的成本额。该步骤的分配工作反映了作业成本法的基本前提：作业量的多少决定着资源的消耗量。 作业驱动资源成本的耗用，资源动因被用来将资源成本分配给作业。选择一个好的资源动因的重要指标之一是因果关系。典型的资源动因包括：用于薪酬相关作业的雇员人数、用于机器运行作业的机器小时、用于材料整理作业的材料移动次数、用于清洁卫生作业的空间大小等。,3.将作业成本分配给成本对象 按照作业动因将各个作业中心的成本分配到最终产品、产出和劳务或顾客上。例如，抽检作业的动因是生产批次；钢板打眼作业的作业动因是打出的眼数；组装的作业动因是直接人
7、工小时数等。该步骤的分配工作反映了作业成本法的另一个基本前提：产出量（成本对象）的多少决定着作业的耗用量。,二、作业成本法计算举例 见教材P233,第三节 作业成本法与传统成本核算方法的比较,一、作业成本计算和传统成本计算的差异 1.成本核算对象不同 2.成本计算的程序不同 3.成本核算的观念不同 4.费用分配的标准不同,二、作业成本计算和传统成本计算的联系 1.作业成本法是以传统成本法为基础的，在直接材料和直接人工方面并无差异；在计算间接费用时，则是根据实际情况在保留原有的分配标准的同时，把那些与机器小时或人工小时联系不大的费用根据成本动因选择另外的分配标准。 2.两者的最终目的都是为了准确
8、的计算产品成本。只是由于时过境迁，在某些条件下，运用传统成本法计算出的成本结果比作业成本法计算出的结果准确性和客观性差。,三、对作业成本法的评价,（一）作业成本法的特征 1.作业成本法是一种先进的成本计算方法 2.作业成本法是实现成本计算和成本管理相结合的工具 3.作业成本法为适时生产系统和全面质量管理的配合提供了经济依据,（二）作业成本法的优点,1.有利于提高成本信息质量，特别是与产量不相关的制造费用较大、产品线多样化的企业。 2.有利于现代生产系统的作业成本管理，作业成本法提供的作业成本信息可以方便分析成本升降的原因。 3.有利于完善责任成本管理，建立一种以作业为基础的责任成本会计体系。
9、4.有利于更准确地理解和确认成本性态，从而改进成本预测和决策。,（三）作业成本法的局限性,1.作业成本法提供的信息仍然是以历史成本为基础，并且具有内部导向，所以与未来的战略决策缺乏战略相关性。 2.无法完全消除主观分配因素，如计提折旧、无形资产摊销等。 3.计算程序增加，加大工作量，使信息获取成本提高。 4.成本动因选择有一定难度，甚至可能出现随意性，特别是对于广告费、商誉摊销、外部审计费等的归因。 总之，作业成本法与传统成本法产生于不同的历史背景，两者没有绝对的优劣之分，只是环境不同，选择不同罢了。,第四节 作业管理,一、作业管理的意义和方法 作业成本法最初的目的是为了精确的计算成本，解决共
10、同成本的分配问题。但是后来的发展却证明它所提供的信息可以被广泛的应用于预算管理、生产管理、产品定价、新产品开发、顾客盈利能力分析等多个方面，这使得作业成本计算很快超越了成本计算本身的意义，而上升为价值链分析为基础的、服务于企业战略需要的作业管理。,所谓作业管理（Activity-Based Management，ABM）就是根据作业信息对企业经营过程中的作业进行评价，尽可能的消除不增值的作业，改进增值作业，从而做出战略性和经营性决策，使企业价值链优化，最终增加顾客价值和企业价值。作业管理就是把管理的中心深入到作业层次的一种新的管理理念。 作业管理的目的主要是从外部顾客的角度出发，尽量通过作业为
11、顾客提供更多的价值，从企业自身的角度出发，尽量从为顾客提供的价值中获得更多的利润。 作业管理的出发点是将企业看作是由顾客需求驱动地系列作业组合而成的作业集合体，在管理中努力提高增值作业、减少乃至消除不增值作业为导向。,二、作业管理的方法,作业管理的方法主要有以下几种： 1.作业消除 作业消除就是消除不增值的作业，即先确定不增值的作业，进而采取有效措施予以消除。例如，将原材料从集中保管的仓库搬至生产部门，将某部门生产的零部件运送到下一生产部门都是不增值的作业。那么想办法将这些不增值的作业消除显然起到提高效率、降低成本的作用。适时生产制（JIT）是解决这一问题的有效办法。,2.作业选择 作业选择就
12、是尽可能列举各项可行的作业并从中选择最佳的作业。不同的策略经常产生不同的作业，结合实际情况，选择作业成本最低的销售策略，可以降低成本。,3.作业减少 作业减少就是改善必要作业的效率或者改善在短期内无法消除的不增值作业。例如，减少材料或者产品的整理次数，就可以改善整理准备作业及其成本。,4.作业分享 作业分享就是利用规模经济效应提高必要作业的效率，即增加成本动因的数量，但不增加作业成本，这样可以降低单位作业成本及分摊于产品的成本费用。例如，新产品在设计时如果考虑到充分利用现有其他产品使用的零部件，就可以免除新产品零部件的设计作业，从而降低新产品的生产成本。,三、作业管理的基本内容和特点,现代市场
13、经济中的企业是一种“顾客驱动型”的组织，实行“顾客化”生产，企业的一切生产活动必须以“顾客为中心”来组织，在不断提高“顾客满意程度”的基础上，尽量以最小资源消耗来提高“顾客价值”，借以不断提高企业生产经营的效率和效果。作业管理就是围绕这一中心思想来进行。 （一）作业管理的目标 最终产品，作为企业内部一系列作业的集合体，它凝聚了在各个作业上形成而最终转移给顾客的价值。因此，作业链也表现为价值链，作业的推移，同时也表现为价值在企业内部顾客之间的逐步积累和转移，最终形成转移给企业外部顾客的总价值。,（二）作业分析是作业管理的中心环节 作业管理要通过不断改进和优化企业的“作业链”来不断改进和优化企业的
14、“价值链”，而企业价值链的不断改进和优化，必须深入的进行作业分析。,（三）作业管理实际上是一种人性化的柔性管理 作业管理需要充分发挥工作在生产经营第一线的广大员工的自主性和开拓、创新精神，就要改变传统的企业管理的权力结构，从原来纵向的集权化管理转变为横向的分权化的民主管理，重视基层管理权的分担，真正确立广大员工的主体地位，赋予他们充分的自治权、知情权和发言权，即坚持“以人为本”的原则，以员工满意作为顾客满意的基础和条件。,四、作业管理的应用领域,1.产品定价 当产品所处的市场状态不是高度竞争的情况下，管理者通常是根据成本加成法或市场导向法来对产品定价的。这样定出的价格有时候会出现不合理的情况。
15、而企业若采用作业成本法核算成本，在进行初步的作业成本分析之后，公司往往能将那些特殊的、顾客化的产品价格定的较高。另一方面，一旦那些低产量的特殊产品的成本被正确分配后，那些高产量的普通产品的成本就会下降，这就可以形成正确的定价，从而使产品的价格更有竞争力。,2.重新设计产品 一些产品价格昂贵的原因是设计不合理。在没有作业成本引导产品设计的情况下，工程师往往会忽略许多部件及产品多样化和复杂的生产过程的成本。他们为性能而设计产品，而没有考虑到添加独特部件的成本。通过出色的设计来消减产品的成本的最好机会是产品的初次设计，作业成本分析将揭示一些设计中存在的非常昂贵的复杂部件以及独特的生产过程，它们很少增
16、加产品的绩效和功能，可以被删除或者更改。产品的重新设计是非常有吸引力的选择，因为它通常不会被顾客发现，如果设计成功的完成了，公司也不必进行重新定价或替代其他产品。,3.改进生产经营过程 对作业成本法计算的产品成本水平进行仔细的分析，也会给改进生产过程带来机会。传统的复杂产品成本的计算是通过由一个最终产品所需的零部件和配件组成的材料清单来进行的，但还需要作业清单。在作业清单中，除了要显示材料、人工和机器小时等单位水平作业成本外，还要揭示生产产品所需的批量水平和产品水平的作业，如订购部件，安排生产、处理顾客订单、机器准备、加工产品清单、设计产品和生产过程。在前面，我们讨论了如何利用这些信息进行定价和同顾客讨论使用更便宜的替代产品的可能性。作业清单能提供额外的一系列可以降低产品所需资源成本的行为。例如，企业可以通过订购材料、加工产品、订单、机器准备、处理订单、发运、收款来改进其经营过程。,4.技术投资 弹性制造系统是为了高效地制造呈弹性变化的多种类产品而组成一个一体化的集合，它由数控机床、自动传送带、机器、仓库、工业机器人和计算机控制中心等硬件设施构成，
