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1、8.3 所得税会计基础,2.不确认递延所得税负债的特殊情况 （1）商誉的初始确认。 非同一控制下的企业合并中，企业合并成本大于合并中取 得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，按会计 准则的规定应确认为商誉。,8.3 所得税会计基础,企业合并业务中，税法的免税条件：除合并企业股权以外 的现金、有价证券和其他资产（非股权支付额），不高于 所支付的股权票面价值20%的，经税务机关审核确认，当事 各方可选择按下列规定进行所得税处理： （1）被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。 （3）合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定。 关于企业合
2、并分立业务有关所得税问题的通知2000.6.19,8.3 所得税会计基础,例19：A企业以增发市场价值为15 000万元的自身普通股为 对价购入B企业100%的净资产，对B企业进行吸收合并，合 并前A企业与B企业不存在任何关联方关系。假定该项合并 符合税法规定的免税合并条件，购买日B企业各项可辨认资 产、负债的公允价值及其计税基础如表20-2所示：,8.3 所得税会计基础,（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易 或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额 ，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不 同，形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认 相应的递延所得
3、税负债。 某项资产按会计准则确认的入账价值为100万元，按税法规 定确认的计税基础为80万元，若确认该项递延所得税负债 20*25%=5万元，则其入账价值应为105万元，违背了会计准 则中的历史成本原则。,初始计量时,8.3 所得税会计基础,（3）与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性 差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以 下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异转 回的时间；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会 转回。 应纳税暂时性差异，会导致未来期间产生应税金额，会有 经济利益的流出，但若企业能够决定这项经济利益是否流 出和流出的时间，甚至可以使该项经济利益
4、在未来期间内 不流出企业，则其就不是企业的一项不可推卸的责任，就 不符合负债的定义，不应确认为一项递延所得税负债。,8.3 所得税会计基础,例20：大海公司2009年1月1日向乙公司投资并持有乙公司 30%的股份，采用权益法核算。大海公司适用的所得税税率 为25，乙公司适用的所得税税率为15%，大海公司按乙公 司2009年和2010年税后净利润的30%计算确认的投资收益为 85万元和119万元， 2010年乙公司向大海公司分配利润136 万元。假定大海公司除此项目外无其他纳税调整事项。假 定大海公司不能够控制暂时性差异转回的时间，该暂时性 差异在可预见的未来能够转回。,8.3 所得税会计基础,
5、3.计量 资产负债表日，对于递延所得税负债，应当根据适用税法 规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率 计量。 无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，相关的递延所得 税负债不要求折现。,8.3 所得税会计基础,（二）递延所得税资产 1.一般原则 （1）应以未来期间可能取得的应纳税所得额为限。 （2）按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款 抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥 补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所 得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相 应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。,未来应纳税额=（未来应纳税所得额 -
6、可抵扣暂时性差异）*税率,8.3 所得税会计基础,（3）企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可 辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣 暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合 并中应予确认的商誉等。（例19） （4）与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂 时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如 因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税 资产。,8.3 所得税会计基础,2.不确认递延所得税资产的情况 某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合 并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所 得额，且该项交易中产生的资产、负
7、债的初始确认金额与 其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准 则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资 产。,初始计量时,8.4 企业所得税的会计处理,承租方对融资租入固定资产入账价值的确认，会计准则规定应当将租 赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者以及 相关的初始直接费用作为租入资产的入账价值。 税法规定以租赁协议或合同确定的价款加上运输费、途中保险费等的 金额计价。 例如，某项融资租入固定资产，按会计准则其入账价值为100万元，但 按照税法规定，其计税基础为120万元，若将可抵扣暂时性差异20万元 确认为一项递延所得税资产，会使该资产的入账价值减少5
8、万元，此 时既不是该资产的公允价值，也不是其最低租赁付款额的现值，不符 合会计准则中对融资租入固定资产入账价值的确认标准，改变了该资 产的初始计量，违背了历史成本原则。,8.4 企业所得税的会计处理,结论：除企业合并（例19）外，其他交易或事项中 产生的资产、负债的账面价值与计税基础的差异， 在初始计量时不予确认,8.4 企业所得税的会计处理,3.计量 （1）适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相 关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所 得税税率为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异 转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。,8.4 企业所得税的会计处理,例21：甲公司
9、于2007年1月1日开业，2007年和2008年免征 企业所得税，从2009年开始适用的所得税税率为25%。甲公 司2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日其账 面价值为6000万元，计税基础为8000万元；2008年12月31 日账面价值为3600万元，计税基础为6000万元。假定资产 负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应 纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异。2008年应确认的 递延所得税资产发生额为（ ）万元。 A0 B100（借方） C500（借方） D600（借方）,8.4 企业所得税的会计处理,（2）递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应当 对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很 可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资 产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。,8.4 企业所得税的会计处理,（三）适用税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得 税负债的影响 因税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得 税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和 递延所得税负债按照新的税率重新计量。 除直接计入所有者权益的交易或者事项产生的递延所得税 资产及递延所得税负债，相关的调整金额应计入所有者权 益外，其他情况下因税率变化产生的调整金额应确认为税 率变化当期的所得税费用（或收益）。,
