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1、固定资产折旧财税处理差异等六则一、固定资产折旧的财税处理差异 1、固定资产折旧范围的差异在会计处理上，固定资产准则规定,企业除已提足折旧仍继续使用的固定资产和按规定单独估价作为固定资产入账的土地外,应对所有固定资产计提折旧。同时应根据固定资产的性质和使用情况, 合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命和预计净残值一经确定,不得随意变更。在税务处理上,税法不允许所有固定资产都计提折旧。新企业所得税法第十一条规定, 下列固定资产不得计算折旧扣除：房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;以经营租赁方式租入的固定资产;以融资租赁方式租出的固定资产;已提足折旧仍继续使用的固定资产; 与经
2、营活动无关的固定资产;单独估价作为固定资产入账的土地;其他不得计算折旧的固定资产。由此产生会计税前利润与应纳税所得额之间的永久性差异,在每年计算应交所得税时,应调增当期税前会计利润。2、固定资产折旧时间的差异在会计处理上,固定资产应当按月计提折旧, 当月增加的固定资产, 当月不得计提折旧, 从下月起计提折旧; 当月减少的固定资产,当月仍计提折旧, 从下月起不计提折旧。固定资产提足折旧后,不论能否继续使用, 均不再计提折旧;提前报废的固定资产,也不再补提折旧。已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产, 应当按照估计价值确定其成本,并计提折旧;待办理竣工决算后, 再按实际成本调整原来的暂估
3、价值, 但不需要调整原已计提的折旧额。在税务处理上, 企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧; 停止使用的固定资产, 应当从停止使用月份的次月起停止计算折旧。对已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产,按照估计价值确定其成本计提折旧, 不符合税法的确定性原则, 不得税前扣除, 应进行纳税调整; 必须在办理竣工决算后,再按实际成本确定其计税基础,计提折旧在税前扣除。3、固定资产折旧年限的差异在会计处理上,按照新会计准则规定折旧年限是由企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定的, 应考虑使用过程中的维护、修理,以及有形、无形损耗等相关因素。因此会计上折旧年限的估计,应当按以下方式进行设
4、定:一是使用时间;二是工作时间、时效;三是生产产品产量。在税务处理上,税法就每一类固定资产的最低折旧年限作出了规定:房屋、建筑物为20年;火车、轮船、机械和其他生产设备为10年;火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具等为5年；飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；电子设备，为3年。根据企业所得税法第三十二规定,企业的固定资产由于技术进步等原因, 确需加速折旧的可以缩短折旧年限。4、固定资产折旧方法的差异在会计处理上,企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式, 合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。固定资产的
5、折旧方法一经确定,不得随意变更。固定资产应当按月计提折旧, 并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。企业至少应当于每年年度终了,对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的, 应当改变固定资产折旧方法, 固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。在税务处理上,税法规定除了某些特例,企业固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的, 可以采用加速折旧方法外,一般只允许企业按照直线法计算提取的折旧,才可在计算应纳税所得额时扣除。5、计提减值准备的差异在会计处理上, 企业期末固定资产的计价按账面价值与可收回金额孰低法计量
6、,对可收回金额低于账而价值的差额计提固定资产减值准备, 并将其计入当期损益。已计提固定资产减值准备的在计提折旧时,应当按固定资产账面价值原值减去累计折旧和计提减值准备后以及尚可使用年限、重新计算确定折旧率或折旧额, 对于已全额计提固定资产减值的, 不再计提折旧。因此计提固定资产减值准备会影响折旧额的计提,从而会对会计利润产生影响。在税务处理上, 企业各项资产计价应遵循历史成本原则,不允许企业计提固定资产减值准备,在计算应纳税所得额时,不得扣除固定资产减值准备,不允许企业将固定资产减值准备计入当期损益。企业只有在实际处置固定资产时, 方可计算确认当期损益。二、票据贴现利息费用的涉税1、向银行申请
7、票据贴现利息的税务处理按照企业会计制度的有关规定，企业将未到期的应收票据向银行贴现，贴现息应计入“财务费用”。中华人民共和国企业所得税法第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十七条规定：“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。”另外，商业汇票的持票人向银行办理贴现业务必须具备下列条件：（1）在银行开立存款帐户的企业法人以及其他组织；
8、（2）与出票人或者直接前手具有真实的商业交易关系；（3）提供与其直接前手之前的增值税发票和商品发运单据复印件。基于以上政策法律规定，企业将未到期的应收票据向银行贴现，计入“财务费用”的贴现息在企业所得税前扣除必须具备以下条件：申请票据贴现的持票人与出票人或者直接前手具有真实的商业交易关系，否则不可以在企业所得税前进行扣除。2、开出商业汇票，并合同约定承担对方贴现息的税务处理在日常的交易往来中，往往存在一种现象：销售方把货物卖给采购方，由于采购方资金紧张，会向销售方开具商业或银行承兑汇票，销售方把该汇票向其开户行申请 贴现，其中产生的票据贴现息，在采购合同中约定由采购方承担，销售方向银行贴现的票
9、据贴现凭证给予采购方进行做账。这种采购方承担的票据贴现利息能否在采 购方的企业所得税前扣除呢？销售方向采购方收取的票据贴现利息在税法上算不算价外费用，缴纳增值税呢？基于政策规定，在销售业务中，销售方收取采购方承担的销售方（持票人）向银行申请票据贴现利息是一种价外费用，应向采购方开具增值税专用发票或普通销售发票，依法缴纳增值税，采购方凭销售方开具的增值税专用发票或普通销售发票进成本就可以在企业所得税前进行扣除。案例：A企业销售100万货物（含税）给B企业，约定以现金支付。B企业因现金短缺，经A企业同意，以5个月后到期的银行承兑汇票支付，并以银行存款支付5个月的贴现利息1.5万元（银行同期贴现利率
10、假设为3），A企业给B企业开具了1.5万元的收款收据。请分析1.5万元的税务处理。分析：A企业给B企业开具1.5万元的收款收据，显然是不可以在B企业的企业所得税前进行扣除。根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部国家税务总局第50号令）第十二条的规定，A企业向B企业收取的利息应视为价外费用，作为销售货款的一部分交纳增值税。如果货物发票已开具，则应就1.5万元的利息开具增值税专用发票或普通发票。如果开具增值税专用发票，货款按照价税分离的公式计算，即货款=15000元1.17=12820.51元，增值税=12820.5117%=2179.49元。B企业必须取得A企业的发票才能在企业所得税税
11、前扣除，如果取得增值税专用发票还可以抵扣进项。3、向非金融企业贴现票据的贴现息的税务处理向非金融机构贴现票据主要是指票据持有人急需资金时，在没有真实交易的情况下，往往将票据向企业或中介机构进行贴现的行为。发生向非金融机构贴现票据时， 非金融机构收取贴现利息后，往往向支付票据贴现利息的持票人开具收据。作为支付票据贴现利息的持票人能否在税前扣除该贴现利息成本呢？非金融机构贴现票据 的行为是否违法行为呢？根据有关规定，汇票持有人向非金融企业贴现票据所产生的贴现利息，是一种违法支出，是不可以在企业所得税前进行扣除的。三、现金流量表的基本编制步骤（一）经营活动产生的现金流量1、销售商品、提供劳务收到的现
12、金=主营业务收入+其他业务收入+应交税金（应交增值税-销项税额）+（应收帐款期初数-应收帐款期末数）+（应收票据期初数-应收票据期末数）+（预收帐款期末数-预收帐款期初数）-当期计提的坏帐准备-支付的应收票据贴现利息-库存商品改变用途应支付的销项额特殊调整事项。【特殊调整事项的处理，如果借：应收帐款、应收票据、预收帐款等，贷方不是“收入及销项税额”则加上，如果：贷应收帐款、应收票据、预收帐款等，借方不是“现金类”科目，则减去。】2、收到的税费返还=返还的（增值税+消费费+营业税+关税+所得税+教育费附加）等3、收到的其他与经营活动有关的现金=除上述经营活动以外的其他经营活动有关的现金4、购买商
13、品、接受劳务支付的现金=主营业务成本（或其他支出支出）（即：存货本期贷方发生额-库存商品改变用途减少数）+（存货期末价值-存货期初价值）+应交税金（应交增值税-进项税额）+（应付帐款期初数-应付帐款期末数）+（应付票据期初数-应付票据期末数）+（预付帐款期末数-预付帐款期初数）+库存商品改变用途价值（如工程领用）+库存商品盘亏损失-当期列入生产成本、制造费用的工资及福利费-当期列入生产成本、制造费用的折旧费和摊销的大修理费-库存商品增加额中包含的分配进入的制造费用、生产工人工资特殊调整事项。【特殊调整事项的处理，如果借：应付帐款、应付票据、预付帐款等（存贷类），贷方不是“现金类”科目，则减去，
14、如果贷：应付帐款数、应付票据、预付帐款等，借方不是“销售成本或进项税”科目，则加上。】5、支付给职工及为职工支付的现金=生产成本、制造费用、管理费用的工资和福利费+（应付工资期初数-期末数）+（应付福利费期初数-期末数）【当存在“在建工程”人员的工资、福利费时，注意期初、期末及计提数中是否包含“在建工程”的情况】按下式计算考虑计算关系。6、支付的各项税费（不包括耕地占用税及退回的增值税所得税）=所得税+主营业务税金及附加+应交税金（增值税-已交税金）+消费费+营业税+关税+土地增值税+房产税+车船使用税+印花税+教育费附加+矿产资源补偿费。7、支付的其他与经营活动有关的现金=剔除各项因素后的费
15、用+罚款支出+保险费等。（二）投资活动产生的现金流量8、收回投资所收到的现金（不包括长期债权投资收回的利息）=短期投资收回的本金及收益(出售、到期收回)+长期股权投资收回的本金及收益(出售、到期收回)+长期债券投资收到的本金9、取得投资收益收到的现金=长期股权投资及长期债券投资收到的现金股利及利息10、处置固定资产无形资产和其他长期资产收到的现金=收到的现金-相关费用的净额（包括灾害造成固定资产及长期资产损失收到的保险赔偿）【如为负数，在支付的其他与投资活动有关的现金项目反映】11、收到的其他与投资活动有关的现金=收到购买股票和债券时支付的已宣告但尚未领取的股利和已到付息期但尚未领取的债券利息
16、及上述投资活动项目以外的其他与投资活动有关的现金流入12、购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金=按实际办理该项事项支付的现金（不包括固定资产借款利息资本化及融资租赁租赁费，其在筹资活动中反映）13、投资所支付的现金=本期（短期股票投资+短期债券投资+长期股权投资+长期债券投资）及手续费、佣金14、支付的其他与投资活动有关的现金=购买时已宣告而尚未领取的现金股利+购买时已到付息期但尚未领取的债券利息及其他与投资活动有关的现金流出（三）筹资活动产生的现金流量15、吸收投资所收到的现金=发行股票债券收到的现金-支付的佣金等发行费用。【不能减去支付的审计、咨询费用，其在“支付的其他与筹资活动有关的现金”中反映。】16、借款所收到的现金=短期借款+长期借款收到的现金17、收到的其他与筹资活动有关的
