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1、 公允价值计量属性的应用研究摘 要随着市场经济和知识经济的发展，历史成本遭到越来越多的批评。2006年2月，我国财政部发布了新的企业会计准则体系，在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面再次审慎地引入了公允价值这一计量属性，在会计准则国际趋同的进程中迈出了坚实的一步。本文首先论述了公允价值计量的研究现状及必要性；其次，阐述了公允价值计量属性的理论概述，包括公允价值的涵义、公允价值与其他计量属性之间的关系和公允价值的确定；然后，对公允价值在我国的应用现状进行了论述，并指出运用中会遇到的问题；最后，本文总结了公允价值在我国应用的对策和建议。【关键词】公允价值
2、计量属性 会计准则AbstractWith development of the market economy and the knowledge-based economy ,the historical cost has been suffering from increasing criticism. February 2006Chinas Ministry of Finance issued a new corporate accounting standards system，and was careful introduction of the fair value measure
3、ment in financial instruments，investment in real estate，non-common under the control of mergers ,debt restructuring and non-monetary transactionsIt is a solid step in the convergence of international accounting standardsFirst, the thesis discusses the domestic and international relevant research on
4、fair value ,and the necessity of the research. Second, this paper introduces the basic theoretical issues of fair value, including the definition of fair value, its relations with several other measurement attributes and its way of confirmation. Then, the application of fair value in accounting stan
5、dards of China is studied .Finally, the paper brings forward some suggestions about how to apply fair value in China.【Key Words】 Fair value，Measurement attribute，Accounting standard绪论长期以来，历史成本一直是主要的会计计量属性，但随着社会经济的飞速发展，新型交易或事项的大量涌现，历史成本计量显得捉襟见肘。财政部在2006年2月颁布的企业会计准则中，公允价值的计量模式也得到了广泛的运用，这使我国会计准则与国际会计准则
6、在一定程度上保持了一致，有利于我国会计国际化，也促进了跨国公司、区域经济合作的发展和资本市场的国际化。公允价值计量属性的产生是社会经济发展和科技进步的产物，但在应用中出现了系列问题，特别是2008年爆发的国际金融危机更加激化了这种矛盾，使其成为当今各国会计学术界和实务界讨论的热点话题，褒贬不一。自产生至今，经济学界、法理学界和会计学界都纷纷开始关注如何正确应用公允价值的计量问题，是会计领域中极具魅力的课题，也一直是会计研究中的一个热点问题。一、公允价值计量的研究现状及必要性 （一）公允价值的研究现状 1.国外研究现状公允价值的提出，最早可以追溯到1989年史密斯与阿迈斯一案的高等法院判例，在该
7、判例中，高等法院决定投资者应该允许按投资财产的公允价值而不是按历史成本来获得公正的利润，而会计上正式提到公允价值，可上溯到1953年美国注册会计师协会的会计研究公报。1990年9月，美国证券交易委员会(SEC)主席理查德在参议院银行、住宅、都市委员会作证时指出，历史成本财务报告对于防范和化解金融风险于事无补，并首次提出应当以公允价值为计量属性。后来FASB颁布的衍生金融工具与套期活动会计中有更为明确地断言：公允价值是对金融工具最相关的计量，而对衍生金融工具则是唯一相关的计量属性。1999年12月，FASB发布了与报告金融工具和某些相关资产和负债的公允价值相关的主要问题的初步意见。它认为大多数的
8、金融资产和金融负债的公允价值计量是可行的。公允价值可以在市场上查到或者参考市场上相似的工具来估计。如果查不到市场信息，可以通过现金流量贴现分析、期权或其它定价模型等其它计量技术来估计公允价值。 2000年2月FASB发布的SFAC NO7认为，“公允价值是指在非强制非清算销售情况下的当前交易中、不关联的、自愿的各方之间在购买(出售)一项资产或产生(清算)一项负债时自愿支付的金额”。它还明确指出，在初次确认和新起点计量中使用现值的唯一目的是估计公允价值，现值估价技术应该能够捕捉到形成公允价值的各种要素。2006年9月，FASB正式发布了财务会计准则公告第157号公允价值计量。该公告将公允价值定义
9、为“在计量同市场参与者之间的有序交易中，出售资产收到的或转让负债支付的价格”。这一定义明确了公1允价值是一种脱手价。此外公告还对资产或负债的公允价值及其应用、主市场或最有利市场、初始确认和后续确认、估价技术和公允价值层级等做了详细的规定。随后，国际会计准则理事会于2007年4月和6月先后公开发布了两份公允价值计量的讨论报告，对公允价值计量相关问题进行了研究和讨论，并对一些有争议的问题公开征求意见。如今，国际上对公允价值的研究已经由是否需要采用转向了具体如何运用方面。2.国内研究现状我国对公允价值的研究起步较晚，相关研究始于1995年前后，主要集中在公允价值的意义及其在会计中的某些应用方面。19
10、97年，黄世忠教授在会计研究上发表题为“公允价值会计：面向2l世纪的计量模式”的文章，文中介绍了公允价值会计在美国产生的背景和发展现状，并对公允价值会计的未来发展作了展望。他指出：“公允价值计量模式极有可能在下一个世纪的上半叶成为主流，历史成本计量模式将逐步退出会计的历史舞台”。葛家澍、杜兴强(2003)认为公允价值只有在真实发生时(即它等于历史成本时)才是确定的，其余时候都是估计数。公允价值的估计不是基于真实的交易而是假设的交易，其估计目标是模仿市场交易的价格，假设这样的市场存在的话。著名会计学家常勋2004年，在财会月刊上发表的“公允价值计量研究”一文中认为：“公允价值就是公允的现时价值。
11、” 谢诗芬在其博士学位论文会计计量中的现值研究中指出，公允价值是一种全新的复合型会计计量属性，它并非特指某一种计量属性。并对现值计量的理论进行了系统、全面的研究，对现值计量的操作层面的问题也进行了深入的探讨。在此基础上，作者继续研究公允价值会计问题，即其博士后论文公允价值：国际会计前沿问题研究。该专著以公允价值为线索，将谢诗芬教授近年来有关的研究成果做了一个系统的梳理，形成了一个全新的体系，并填补了国内公允价值研究中的许多空白。 2005年4月16日至17日，中国会计学会主办的中国财务会计概念框架以及会计准则专题研讨会在厦门国家会计学院召开。刘玉廷指出，2005年完善会计准则体系，主要是在会计
12、要素的确认和计量等更深层上实现与国际会计准则的充分协调。（二）新准则引入公允价值计量属性的必要性 随着我国社会经济发展和会计理论、会计技术进步，公允价值的使用是历史成本所不能取代的。因此，在会计实务中，新准则引入公允价值计量属性也是很有必要的。1.新会计准则引入公允价值，强化了为财务信息使者提供决策有用的会计信息的新理念。历史成本侧重于会计信息的可靠性，实质是交易发生当时资产或负债的公允价值，只能提供资产或负债过去的信息，一旦入账就不能随意更改，但随着会计外部环境的变化，如通货膨胀、物价剧烈变动，使历史成本难以真实反映企业当前的财务状况和经营成果。而公允价值侧重会计信息的相关性，着眼于现在与未
13、来，可以真实2客观的反映资产给企业带来的经济利益，能够更加准确的披露企业的盈利能力、偿债能力和营运能力，也更好地帮助财务信息使用者及时做出正确决策。所以，公允价值的出现正好弥补了历史成本的不足，为外部信息使用者提供更为相关的财务信息。2.公允价值计量符合我国社会经济形势的发展。当今，国内高新技术产业、市场创新快速发展，会计所处的环境也发生巨大的变化，特别是债券市场、股票市场、期货市场等金融市场和金融工具迅速发展，以往的历史成本计量方法只确认初始价值，而没有后续计量，从而增加了金融业务的操作风险，也要求采用公允价值对其价值进行确认和计量。所以，在这些领域引用公允价值，更加顺应时代潮流。3.基于中
14、国改革开放的客观现实和国际会计协调的大趋势。公允价值已被越来越多的国家采用，国际会计准则也将其作为一个重要的会计属性运用于各种会计准则中，我国逐步采用公允价值计量正有助于使我国会计准则同国际趋同，减小了两者差异，使我国的会计计量在国际上有了可比性，提高了我国的会计信息质量，降低了我国企业信息的报告成本和融资成本，以促进中国经济更好地融入到世界经济中。二、公允价值计量属性的理论概述（一）公允价值计量属性的涵义 公允价值，也称公允市价、公允价格，是指熟悉市场情况的买卖双方，在公平交易的条件下和自愿的情况下所确定的价格。或者是指无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖或一项负债可以被清偿的成
15、交价格。在公平交易中，交易双方应当是持续经营的企业，不打算或不需要进行清算、重大的缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易。 公允价值是一种会计要素计量的计量属性。会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，主要是历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等计量属性。所谓公允价值计量属性是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债的计量属性。（二）公允价值与其他计量属性之间的关系新会计准则规定了5种会计计量属性：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。这几种会计计量属性有其内在联系，基础是历史成本。企业在对会计要素进行计量时，一般情况应当采用历史成本，采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。后四种计量属性都相对于历史成本而言，重在反映资产、负债的当前价值。从实质上讲，重置成本、可变现净值、现值也是公允价值，公允价值是一种复合计量属性，但又不能全部统一采用公允价值，可以通过上述三种计量属性表现出，前三者是特殊情形。例如，在某些特殊情况下，还需要采用重置成本、3
