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1、1,理解合并财务报表的性质 理解合并财务报表的合并范围 理解合并财务报表的理论 掌握控制权取得日合并财务报表的编制 了解同一控制下购并日的合并财务报表的编制 掌握全资子公司控制权取得日后合并财务报表的编制 了解同一控制下购并日后的合并财务报表编制 了解下推法会计（我国合并报表编制程序）,学习目标,2,一、合并财务报表的涵义 是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表 编制合并财务报表的主体 母公司 合并报表的两个特点： 编制合并报表主要服务于母公司的股东和债权人 合并报表的会计主体是能被母公司管理部门所控制的全部经营活动，强调是经营主体而非法律主体。,
2、第一节 合并财务报表概述,3,二、合并财务报表的合并范围 合并财务报表的合并范围确定的基础 控制 控制 是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力 控制的主体是唯一的，不是两方或多方 控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的 控制的目的是为了获取经济利益 控制的性质是一种权力，是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力,第一节 合并财务报表概述,4,确定合并范围应当考虑的因素 强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断 被投资单位各个投资者的
3、持股情况 投资者之间的相互关系 公司治理结构 潜在表决权等,第一节 合并财务报表概述,5,表决权比例标准 母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明母公司能够控制被投资单位，但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外,第一节 合并财务报表概述,6,第一节 合并财务报表概述,7,实质控制标准 通过投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权 根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策 有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员 在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权,第一节 合并财务报表概述,8,潜在表决权标准 在确定能否控制被投资单位时，应当考虑
4、企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素 潜在表决权 是指当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等，不包括在将来某一日期或将来发生某一事项才能转换的可转换公司债券或才能执行的认股权证等，也不包括诸如行权价格的设定使得在任何情况下都不可能转换为实际表决权的其他债务工具或权益工具。,第一节 合并财务报表概述,9,母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围 判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素： 母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。 母公司具有控制或获得控制特殊目的
5、主体或其资产的决策权。,第一节 合并财务报表概述,10,不应纳入合并范围的被投资单位 已宣告被清理整顿的原子公司 已宣告破产的原子公司 受所外国外外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的子公司 因承包经营或委托经营协议控制权受到影响的子公司 母公司不能控制的其他被投资单位,第一节 合并财务报表概述,11,三、合并财务报表的种类 合并资产负债表 合并利润表 合并现金流量表 合并所有者权益（或股东权益）变动表 附注,第一节 合并财务报表概述,12,四、合并财务报表的编制原则 统一母子公司会计期间 统一母子公司会计政策 以母子公司个别财务报表为基础 一体性原则 重要性原则,第一节 合并财务报表概述,1
6、3,五、编制合并财务报表的程序 调整子公司的个别报表 编制合并工作底稿 个别财务报表数据过入合并工作底稿 将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额,第一节 合并财务报表概述,14,在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录，将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理 同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表不需调整 非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表需要调整,第一节 合并财
7、务报表概述,15,计算合并财务报表各项目的合并金额 资产类各项目 其合并金额根据该项目加总金额，加上该项目抵销分录有关的借方发生额，减去该项目抵销分录有关的贷方发生额计算确定 负债类各项目和所有者权益类各项目 其合并金额根据该项目加总金额，减去该项目抵销分录有关的借方发生额，加上该项目抵销分录有关的贷方发生额计算确定 有关收入类各项目和有关所有者权益变动各项目 其合并金额根据该项目加总金额，减去该项目抵销分录的借方发生额，加上该项目抵销分录的贷方发生额计算确定,第一节 合并财务报表概述,16,有关费用类项目 其合并金额根据该项目加总金额，加上该项目抵销分录的借方发生额，减去该项目抵销分录的贷方
8、发生额计算确定。 填列合并财务报表,第一节 合并财务报表概述,购买日需要编制的合并财务报表 合并资产负债表 购买日合并资产负债表编制的要点 被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，应当以公允价值列示 购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）大于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当确认为商誉,第二节 并购日的合并财务报表,购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）小于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）
9、中所享有的份额的差额，应当按照下列规定处理： 对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核 经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益,第二节 并购日的合并财务报表,企业集团,合并报表的抵销,股权投资 资产交易 债权债务,非控制股东,母公司股东,19,第二节 并购日的合并财务报表,20,合并报表中需要抵销的项目,投资与被投资关系 母公司的对子公司投资及其收益 子公司的所有者权益及损益分配 资产交易关系 母子公司之间的购销业务产生的营业收入和营业成本、存货中的未实现利润 其他资产交易中的价值变动及其未实现利润
10、 债权债务关系 母子公司之间的应收应付项目及其相应的利息,20,第二节 并购日的合并财务报表,一、购买全部股份的控股合并 子公司净资产账面价值=公允价值，无商誉,15,000,25,000,60,000,100,000,第二节 并购日的合并财务报表,21,一、购买全部股份时的合并财务报表 账面价值公允价值 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 合并价差 贷：长期股权投资,第二节 并购日的合并财务报表,借：存货 固定资产 无形资产 商誉 贷：合并价差,22,购买全部股份时的合并财务报表,【例题1】（P34） 2007年12月31日甲公司向乙公司的股东支付银行存款605 元，购入了乙公司100
11、%的发行在外股份。此外，甲公司还发生了与合并有关的费用：企业合并的手续费和法律费用60 000元；其他间接费用42 000元。 甲、乙公司适用所得税税率均为25%。,23,记录购入乙公司全部股份 借：长期股权投资 605 000 贷：银行存款 605 000 记录与合并相关费用 借：管理费用 102 000 贷：银行存款 102 000,购买全部股份时的合并财务报表,24,简化分析： 合并成本=605 000 乙公司可辨认净资产公允价值 =账面468 000+公允价值差114 000=582 000 商誉=605 000-582 000=23 000,购买全部股份时的合并财务报表,25,工作底
12、稿,23,000,240,000,70,000,142,000,605,000,30,000,78,000,6,000,16,000,26,运用工作底稿编制合并财务报表 （1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销分录 借：股本，乙公司 240 000 资本公积，乙公司 70 000 盈余公积， 乙公司 142 000 未分配利润，乙公司 16 000 合并价差 137 000 贷：长期股权投资，甲公司 605 000,购买全部股份时的合并财务报表,27,（2）将子公司资产、负债调整到购并日的公允价值 借：存货，乙公司 30 000 固定资产，乙公司 78 000 无形资产，乙公司 6 00
13、0 商誉，乙公司 23 000 贷：合并价差 137 000 （3）母子公司间内部债权债务抵销 借：应付账款甲公司 30 000 贷：应收账款乙公司 30 000,购买全部股份时的合并财务报表,28,【例题2】 A公司和B公司为非同一控制下的两家独立公司。2006年6月30日，A公司向B公司的股东定向增发1 000万股普通股（每股面值1元，市价为6元）换取B公司原股东所有股票，合并后B公司继续保留法人资格。假定A公司和B公司在合并前采用的会计政策相同。合并前，A公司、B公司资产、负债及利润表如下列表格所示。,购买全部股份时的合并财务报表,29,资产负债表（简表） 2006年6月30日 单位：万
14、元,30,资产负债表（简表） 2006年6月30日 单位：万元,31,购买日，A公司作取得B公司股权的会计处理如下： 借：长期股权投资 60 000 000 贷：股本 10 000 000 资本公积 50 000 000,购买全部股份时的合并财务报表,32,抵销分录 借：股本 11 000 000 资本公积 7 000 000 盈余公积 8 500 000 未分配利润 13 500 000 存货 1 000 000 长期股权投资 9 000 000 固定资产 1 000 000 无形资产 14 200 000 贷：长期股权投资 60 000 000 盈余公积 520 000 未分配利润 4 6
15、80 000,购买全部股份时的合并财务报表,33,合并资产负债表工作底稿（简表） 206年6月30日 单位：万元,34,合并资产负债表工作底稿（简表） 206年6月30日 单位：万元,35,二、购买部分股份时的合并财务报表 少数股权（非控制权益，NCI）的性质与处理主要有两种理论： 母公司理论 经济实体理论,第二节 并购日的合并财务报表,36,二、购买部分股份时的合并财务报表 母公司理论 母公司理论涵义 在母公司理论下，将少数股东权益视同母公司的负债，置于合并资产负债表中；将少数股东损益视同母公司的费用，置于合并利润表中。即合并财务报表反映母公司所能控制的所属子公司的经济资源。,第二节 并购日的合并财务报表,二、购买部分股份时的合并财务报表 母公司理论主要特点 子公司中的少数股东权益作为合并资产负债表中的负债项目列示 少数股东在子公司当年净收益中应享有的收益份额作为合并利润表中的费用项目列示 在非同一控制下的控股合并中，对子公司的同一资
