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1、国有企业绩效审计刍议【内容摘要】：随着经济和社会发展的需要，审计在各行各业逐渐普遍起来，财务审计已不能满足市场多变的审计需求，因此绩效审计逐渐被人们所重视，两者结合应用成为企业审计发展的新趋势。我国国有企业绩效审计主要关注国有企业依法经营、依法履职、经济收益、资产质量、社会效果、环境保护及节能减排等多个方面，同时也包括企业对国家宏观调控和国民经济发展起到的作用和效果。本文首先介绍了国有企业的绩效审计的相关概念和发展现状，然后通过对国有企业绩效审计的特点及难点的阐述，对国有企业绩效审计的具体内容及审计方法进行了探讨。【关键字】：国有企业 绩效 审计随着经济和社会发展的需要，审计职能的范围不断扩大
2、，传统的真实性、合法性财务审计逐步向绩效审计延伸，成为企业内部审计发展的一种趋势。作为国有资产的重要组成部分，国有企业的绩效审计也越来越被重视，进一步扩展和深化了国有企业审计的内涵。一、国有企业绩效审计的现状绩效审计有多种定义，美国20世纪70年代率先提出“3E”审计(经济性、效率性和效果性审计)，英国和加拿大称现金价值审计，德国称效率审计，瑞典称效果审计，荷兰称效益审计，在其他国家多数称为绩效审计。最高审计机关国际组织1986年在澳大利亚会议上建议采用绩效审计。目前，世界各国开展的绩效审计的基本上都是围绕对活动的经济性、效率性和效果性进行的，总结起来称为“3E”审计。我国学者认为，绩效审计是
3、指由专职机构和人员对政府部门及其他经济组织的期望功能或公共资金、项目、政策的期望目标的实现是否达到或超过既定标准和要求，以及手段和方式方法是否经济、有效，所进行的检查、监督和评价，并寻求改进途径，帮助其尽可能地尽善尽美。国有企业是最早开展绩效审计的领域之一。审计署成立之初，在对国有企业开展财务审计的同时，也开展了一些绩效审计试点。1983年审计署成立后提出主要审计任务包括直接审计国务院各部委等单位的财政财务收支及其经济效益、投资效益，提出实施实施效益审计。这一阶段的审计主要是在计划经济体制下，针对企业的经济效益，以查出问题为主要目标的审计。上世纪90年代，为适应建立社会主义市场经济体制的要求，
4、审计机关积极深化国有企业审计，在真实性、合法性审计的基础上，向检查内部控制制度和经济绩效两个方面延伸，目的是促进企业提高经济效益，实现经营目标。从我国审计实践来看，国有企业绩效审计的发展并没有实现预定的目标。实践中，国有企业绩效审计，主要表现在与经济责任审计或者财务收支审计相结合两大方面。大多数的绩效审计项目都是在经济责任审计或者财务收支审计的同时，对国有企业的经营绩效给予一些关注，其目的主要在撰写经济责任审计报告和财务收支审计报告中能够对被审计企业的经营情况有所表述，而非真正意义上的绩效审计。二、 国有企业绩效审计的特点（一）开展国有企业绩效审计的必要性1、对国有企业实行绩效审计不仅可以为企
5、业制定战略提供可靠的信息，同时还可以了解企业战略执行的情况，发现执行中存在的问题，有效识别、预警、分析和检查企业在战略制定、执行中存在的风险，保证企业能够尽早对风险进行全面有效的管理。2、开展国有企业绩效审计，不仅能延伸国有企业的领域，而且能在以国有企业财务审计真实性及合法性的前提下，审查其合理性和有效性，从而保证国有企业审计内容的连续性和完整性，继而完善审计的职能，更好的为国有企业未来的可持续发展提供保障。3、通过国有企业的绩效审计，有利于国有资产的保值和增值，维护国家的利益，防止国有资产流失。促进企业改进生产技术，编个生产经营方式和调整现有管理机制，提高企业对经营决策制定的科学性，建立健全
6、内部控制制度，增强国有企业在行业中的竞争力。（二）国有企业审计的特点1、审查范围的广泛性。由于国有企业的业务活动以及对各种资源的运用，涉及的方面比较广，因此审计时需要同时关注诸多单位，所以，绩效审计的对象既包括物质生产部门，也包括非物质生产部门，还包括对投资项目的审计等等。同时审计的范围也宽广得多，既包括被审计单位的各项业务活动，也包括其他非经济范畴的管理活动，除了常规的财务收支和工程审计之外，还包括对经营管理以及投资的经济性、效率性、效果性进行审查。2、审计标准的多样性。绩效审计往往缺乏明确的法律制度或指标作为评价的标准。作为国有企业应该承担相应的社会责任，因此评价国有企业绩效既有经济效益又
7、有社会效益。经济效益的衡量可运用价值指标，而社会效益难以从数量上概括，需运用定性标准。这就需要考虑分析被审计单位或项目的具体情况进行综合评定。3、审计过程的延伸性。国有企业的绩效，有些能马上体现出来，有些业务活动的绩效则需要经过一段时间才能表现出来。特别是投入大、周期长的项目，难以在短期内见到数字描述的效益。因此，在进行绩效审计时只能对当期业务活动的直接绩效进行审查，难以获得充分的审计证据来全面评价其绩效。所以要进行追踪审计，即对业务活动的滞后性效益进行审查。4、审计方法的多样性。审计内容的变化性决定了审计方法的灵活性。国有企业的绩效审计不仅采用传统的财务审计的方法（如顺查法、逆差法、详查法、
8、抽查法等），而更多的是采用分析法、系统论、论证法、评价法、模糊综合评价法等。审计人员必须根据审计对象、目标的不同制定不同的审计方案，选择适当的审计方法。5、审计结论的建设性。国有企业绩效审计已扩展到社会、经济、政治等方面，它通过全面评价被审计单位经济活动和业务活动的经济性、效率性和效果性，揭示影响绩效高低的问题所在，向被审计单位提出改进建议，指出进一步提高绩效的具体途径和办法。审计的全过程始终着眼于问题核心、挖掘潜力这一中心，着眼于提高效率和增强效果。三、 国有企业绩效审计的难点（一） 国有企业绩效审计理论供给不足目前，国有企业绩效审计研究还没有真正跟上实践的发展步伐，完整的绩效审计理论体系尚
9、未构建到位，绩效审计理论研究寥寥无几。审计理论研究的缺陷主要表现在：一是理论研究的起点与现实的实践还有一定的距离；二是研究还没有真正跟上实践的发展的步伐；三是实践远比理论丰富，理论概括不足；四是理论研究方法简单等。总的来说关于绩效审计的争议很大，而对象、职能、目标、依据、标准、评价指标等比较零散，缺乏统一构架的绩效审计体系，缺乏具有针对性的制度规范。又如，国有企业绩效审计与经济责任审计的关系如何没有一个完整的答案。这些必须在基本概念上予以明确的现在仍没有一个权威的说法，势必制约绩效审计的发展。（二） 绩效审计的法律制度供给不足开展绩效审计必须以国家法律授权为依据，在法律上明确绩效审计的地位。根
10、据工业化国家最高审计机关30多年的绩效审计经验，最重要的一条就是建立明确的绩效审计的法律条文，将绩效审计的地位、目标、范围等写进法律。西方国家的政府绩效审计任务一般均由立法部门来授权和安排，立法机构是主要的推动力量。如美国审计总署从传统的凭证检查时期向二战以后的综合审计转变以及在六十年代中后期向现代绩效审计转变，都得到了国会的大力支持。国会通过一系列立法，为审计总署推动绩效审计的发展创造条件。第一次重大变革时期，国会通过1950年预算和会计程序法案为审计总署在二战后向综合审计转变提供了坚实的法律基础；20世纪60年代后期审计总署向项目评估转变时期，国会又通过一系列立法为审计总署进行项目评估创造
11、条件。特别是1993年政府绩效和结果法案规定由审计总署代表国会来监管联邦政府自身加强计划制定和计划执行情况的考核的执行情况。该法案使审计总署从监管联邦政府部门局部的、具体项目的执行层面，上升到监管整体战略计划的实施层面，为审计总署的绩效审计上层次、更宏观创造了条件。我国新修订的审计法提到要实行绩效审计，但其主要还是针对真实性和合法性审计，真正适应于绩效审计的审计准则尚未建立。（三） 国有企业绩效审计评价标准的确定难绩效审计评价标准时审计人员用来衡量、考核被审计单位经济效益高低程度的客观尺度，是审计人员分析经济活动，提出审计意见，做出审计结论的依据。审计评价所依据的标准在审计关系所涉及的各个方面
12、利益相关人那里都得到认可。公认标准的存在、审计结论的认可是审计发挥作用的前提条件。与财务合法性和财务报表公允性审计不同，绩效审计评价标准更具有特殊性。绩效审计的评价标准通常不像法律法规或会计制度、会计准则那样有现成条款可以对照，在更多情况下，需要采用一定的程序或办法发现或建立。这些标准能够得到认可的内在要求在于它们的科学性和可靠性。在我国已制定的各种审计法规中均未涉及评价被审事项绩效的指标体系。目前绩效审计的评价标准有很大的不确定性，给审计人员客观公正地提出评价意见造成了困难。由于国有企业绩效审计的对象类型不同，要有统一的标准对其进行经济性、效率性和效果性的评价比较困难。因此衡量国有企业绩效的
13、标准难以确定，但又不可或缺。（四） 国有企业评价指标中财务指标权重过大，对企业社会责任评价不足当前国有企业评价指标主要围绕经济目标设置，以效益为核心，这与国有企业目标是在兼顾社会目标的前提下注重经济目标的发展趋势不相符。例如，从评价指标及其数量选定方面看，定量的基本指标和修正指标所反映的评价内容包括财务效益状况、资产营运状况、偿债能力状况、发展能力状况四个方面。这四个方面的指标虽然满足企业生产经营多目标的要求，但其主体内容是投入产出效益，这两类指标对国有企业的社会贡献并没有反映。相关定性的评价仅通过“综合社会贡献”等单一指标来反映，没有突出国有企业与社会目标并重的要求。（五） 审计人员素质跟不
14、上绩效审计的要求从世界各国的绩效审计实践不难看出，大部分国家形成了多元化的审计人员结构，而这种人员结构式绩效审计得以顺利开展的基本前提之一。美国审计署的工作人员包括很多方面的专家，他们在各自的专业领域内如会计、法律、统计、工程、工商管理、经济学、计算机和物理学等方面发挥作用，目前这些专业人才已占工作人员总数的75%左右。另外，在执行特殊类型的审计业务如环境审计等的时候，还会聘请社会审计人员、咨询公司人员或者被审计单位的技术人员参加，以确保执行相关审计的能力和审计质量。相比之下，国内大多数的审计人员属于“财会型”，而且事务知识较多，相关理论基础薄弱，满足不了绩效审计的要求。四、 国有企业绩效审计
15、的内容（一） 经济绩效经济绩效是对企业经营者的业绩评价，其主要指标有：盈利能力、偿债能力、营运能力和发展能力四个方面。（二） 生态绩效随着土地的荒漠化、森林资源的锐减、二氧化碳的大量排放、地球臭氧层的耗竭等环境问题日益恶化和可利用资源的日益减少，环境保护和资源利用与创新等课题日益受到重视。国有企业生态绩效主要考察企业在生态平衡方面的贡献和影响，表示企业在一定时期内为了维护和增强生态平衡而创造的生态财富，主要通过各项生态技术指标反映。基本指标有：环保投入比率、能源消耗比率、排放利税率、废弃物处理率等。（三） 社会绩效社会绩效是指企业履行社会责任的能力和效果，即企业在一定时期内履行社会责任所创造的
16、社会价值，主要通过社会评价指标来反映。社会经济观认为，企业的社会责任指企业不能仅仅以最大限度地为股东盈利作为自己的唯一存在目的，而应当最大限度地增进包括股东利益在内的所有社会利益。社会绩效是对企业履行社会责任的能力和效果进行评价。其主要指标有：公益投资比率、利税增长率等。五、做好国有企业绩效审计的建议（一）着重把握好与财务收支审计和经济责任审计的关系1、把握好国有企业绩效审计与真实性、合法性审计之间的关系在相当长的时期内，解决财务收支的真实合法问题仍是审计机关的重要工作任务，也是我国社会主义市场经济体制的基础性课题。国有企业绩效审计同样要解决财务收支的真实合法问题，在审计内容和方法上也要借助于财务收支真实合法性审计。推行与财务真实、合法性审计相结合的绩效审计模式，有利于促进国有企业审计的尽快转型。从这个意义上说，绩效审计是与财务收支真实合法审计相统一的，而不是截然分开的。国有企业绩效审计是着力从体制、机制和管理上解决
