国际税收第五至七章课件

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1、1,第五章 国际避税与反避税,2,国际避税和国际避税地,避税的概念 避税和逃税 避税和节税 国际避税产生的客观条件 国际避税地,3,避税的含义,总的来看，人们所说的避税，是指纳税人利用现行税法中的漏洞或不明确之处，规避、减少或延迟纳税义务的一种行为。 实际上，在国外，“避税”(tax avoidance) 与“税务筹划”(tax planning)或“合法节税”（legal tax savings）基本上是一个概念，它们都是指纳税人通过一定的合法手段减少或规避纳税义务的行为。,4,国际避税的含义,国际避税一般是指跨国纳税人利用国与国之间的税制差异以及各国涉外税收法规和国际税法中的漏洞，在从事跨

2、越国境的活动中，通过种种合法手段，规避或减小有关国家纳税义务的行为。,5,避税与偷税（tax evasion）的共同之处： 二者都是纳税人有意采取的减轻自己税收负担的行为，但它们毕竟是两个不同的概念。 避税与偷税（tax evasion）的不同之处： (1)偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段不缴纳税款；而避税则是指纳税人规避或减少纳税义务。 (2)偷税直接违反税法，是一种非法行为；而避税是钻税法的空子，并不直接违反税法，因而从形式上还是一种合法行为。 (3)偷税不仅违反税法，而且往往要借助犯罪手段，比如做假账、伪造凭证等，所以偷税行为应受到法律制裁(拘役或监禁)；而避税是一种

3、合法行为，并不构成犯罪，所以不应受到法律的制裁。,6,国际避税产生的客观条件,各国行使的税收管辖权及其行使范围和程度上的差异 各国征税范围及税率上的差异 各国税收优惠措施导致的税负差异,7,国际避税举例 （利用有关国家和地区税收管辖权的差异以及判定 居民身份的标准和判定所得来源地的标准存在差异） 历史上有一个著名的朗勃避税案就是利用税收管辖权真空进行的。朗勃是英国一种汽轮机叶片的发明人，他将这项发明转让给卡塔尔一家公司，得到47500美元的技术转让费。朗勃根据技术转让费的获得者不是卡塔尔居民不必向卡塔尔政府纳税的规定，避开了向卡塔尔政府纳税的义务。同时朗勃又将其在英国的住所卖掉，迁居到了中国香

4、港，以住所不在英国为由避开了向英国政府的纳税义务。而香港仅实行地域管辖权，不对来自于香港以外地区的所得征税。这样，朗勃虽取得了一笔不小的技术转让费收入，但因处于各国(地区)税收管辖权的真空，所以可以不就这笔收入负担任何纳税义务。,8,国际避税的主要方法,主体转移 跨国纳税人通过本身的国际迁移或为达到相似效果的其他安排来减轻税收负担的避税行为 人的流动和人的非流动 客体转移 跨国纳税人通过各类所得、财产以及与形成最终所得密切相关的要素，如资金、商品、劳务、费用等在国际间的流动或为达到相似效果的其他安排来减轻税收负担的避税行为。 物的流动和物的非流动,9,人的流动,跨国纳税人通过自身在各国税境之间

5、的迁移，避免或改变其居民身份，以规避无限纳税义务. 避税效应 避税方法,10,避税效应,居住国的转移 以抵免法消除重复课税 高税居住国：高水平无限纳税义务 低税居住国 ：低水平无限纳税义务加高水平有限纳税义务 居住国的避免 完全摆脱无限纳税义务，代之以在所有收入来源国（或财产存在国）的有限纳税义务的总和。,11,避税方法,个人居住国的转移 真正移居 假移居 部分移居 个人居住国的避免 缩短居住时间和中途离境 公司居住国的转移 居所的真正迁移,12,人的非流动,个人利用信托避税 个人利用临时纳税人地位避税 公司居住国的避免,13,个人利用信托避税,个人纳税人（委托人）通过建立信托，将自己拥有的财

6、产转给处于低税国的受托人进行保管和经营 这部分信托财产的所有权与委托人分离，委托人不再须就这部分财产价值及其产生的所得缴纳财产税及所得税。,14,个人利用临时纳税人地位避税,临时纳税人在较长的一段时间内都可被视为非居民，享受相应的税收优惠，而其在原居住国也已不再具有居民身份，不必承担相应的无限纳税义务,15,居住国的避免,避免在某国注册； 不在某国设立总机构； 不在某国召集股东会议或管理决策会议； 不在某国保管公司帐册； 避免从某国发出电话或其它电讯指示； 选用某国的非居民担任管理人员； 具有某国居民身份的股东不参与管理活动，其股份与控制公司管理的权力分离，只保留收取股息、参与分红的权利。,1

7、6,滥用税收协定,为了规避税负，本来没有资格享受协定待遇的第三国居民设法利用税收协定提供的税收优惠，这就是滥用税收协定。 滥用税收协定是课税主体变相转移的一种特殊形式。 一般的课税主体转移-规避高税国的居民税收管辖权；滥用税收协定-主动靠上某国的居民管辖权 主要集中在减轻或规避来源国对消极投资所得征收的预提税方面。,17,18,直接导管公司,19,所谓直接导管公司，是指为获取某一税收协定待遇的好处，而在有关国家中建立的一种中介体公司。,20,踏脚石导管公司,21,设置外国低股权的控股公司,A公司,C公司,b1,b2,b4,b5,b3,甲国,德国,22,滥用税收协定避税的特点,在方式上，一般是通

8、过在协定国组建中介性投资公司、持股公司，把来源于非协定国的收入中转到这些公司去，以谋取不应得的税收优惠； 在收入项目上，多半是针对股息、利息、特许权使用费、财产租赁收入等间接性的投资所得，有的还扩大到个人劳务报酬，直接投资的营业利润比较少见。,23,滥用税收协定的影响,造成有关国家的税收损失 违背了税收协定的互惠原则 破坏缔约国给予税收协定优惠的前提条件 不利于签订更多的税收协定,24,物的流动,物的流动，指跨国纳税人通过各类所得、财产以及资金、商品、劳务、费用等相关要素在各国国境之间的流动，将课税对象从高税国向低税国转移，借以减轻税收负担 避免成为常设机构 通过准备性或辅助性活动 通过缩短经

9、营时间 利用常设机构进行收入和费用转移 在内部交易中应用转让定价 设立避税地公司,25,利用常设机构转移收入和费用,利用常设机构转让营业财产转移应税所得 利用常设机构转移利息、特许权使用费和其他类似费用，转移应税所得 利用常设机构转移管理费用 利用常设机构的亏损转移税负,26,避税效应,从高税居住国（国籍国）向低税非居住国（非国籍国）的转移（居住国税率高于非居住国） 同一课税主体不同来源之间的转移 在不同课税主体之间的转移 从高税非居住国（非国籍国）向低税居住国（国籍国）或低税非居住国（非国籍国）的转移,27,物的非流动,分支机构或子公司的选择 利用延期纳税的规定 滥用税收优惠避税 利用资本弱

10、化避税,28,选择分支机构的有利条件,可以不缴纳资本注册税和印花税； 可以避免对支付利息和特许权使用费征收的预提所得税； 分支机构的经营亏损可以冲抵总机构的利润； 有可能利用本国免除国际重复课税的免税法。,29,选择分支机构的不利条件,分支机构在另一股份公司或合伙企业取得的股息收入不能享受间接抵免待遇； 由于分支机构不是独立法人，一般不能享受所在国提供的免税期等税收优惠待遇； 分支机构一经取得利润，总机构在同一纳税年度内，必须就这些所得在居住国纳税，无从获得延期纳税的好处； 分支机构与总机构之间支付的利息、特许权使用费等一般不能作为费用扣除，应用转让定价手段受到一定的限制。,30,延期纳税,实

11、行居民管辖权的国家对本国居民公司设在境外的子公司取得的利润收入，当其以股息等形式汇回时，才予以征税。（在没有以股息形式汇回母公司以前，对本国母公司不就其国外子公司的利润征税。） 跨国公司将境外子公司的税后利润长期积累在公司内部不予分配，或有意识地降低应分配股息的比例 前提条件：纳税人先在低税国设立子公司，并采用转让定价和开展中介业务等手段将利润向子公司转移,31,一般地，高税居住国跨国纳税人中的一种常见的选择方案，是在国外经营初期以分支机构形式从事经营活动，因为由此产生的亏损可以及时冲抵总机构的利润，减少在居住国纳税；当分支机构由亏转盈之后，再适时转变为子公司，从而享受延期纳税的好处。,32,

12、反国际避税,反国际避税的一般方法 完善税收立法 加强税收征管,33,反国际避税的具体措施,对避税性移居的制约 对利用避税地积累所得和延期纳税的约束 对利用信托避税的防范 对利用经营形式选择进行避税的防范 反税收协定滥用的措施 反资本弱化的措施 国际收入与费用的分配与转让定价的调整,34,反税收协定滥用的措施,避免与低税国尤其是避税地国家签订税收协定（禁止法）； 规定享受税收协定优惠，须以获自一个缔约国的所得在另一缔约国承受起码的税负为基础，借以防止跨国公司的同一所得，在缔约国双方均不纳税，而形成双重免税(征税法)； 规定一个公司是否能享受税收协定优惠，不仅取决于公司的居住国，而且要看其股东的居

13、住国，以至不考虑公司的名义股东，而是考虑其受益人，即最终接受股息者的居住国（透视法） ； 规定不是出于真实的生产经营目的，而只是为了谋求税收协定优惠的纳税人，不能享受协定利益，为此须考察公司的建立动机、公司的交易额和纳税额以及公司的股份是否在批准的股票交易所登记等因素（真实法）。,35,反资本弱化的措施,向非居民大股东支付利息视同股息分配（英国、爱尔兰） 安全港模式 ：以公司债务对股本的固定比率（也称安全港）作为判断是否存在资本弱化现象的标准。对为超过安全港界限的债务支付的利息不予作为费用扣除或将超额利息视为利润分配或股息予以课税。 安全港标准：实行1.5:1的国家有法国、美国；实行2:1的国

14、家有葡萄牙；实行3:1的国家有澳大利亚、德国、日本、加拿大、南非、新西兰、韩国、西班牙等国。,36,资本弱化又称资本隐藏、股份隐藏或收益抽取，通常是指企业投资者在投资于企业的资本中降低股本的比重，提高贷款的比重，以贷款方式替代募股方式进行的投资或者融资。,37,第六章 转让定价,6.1 转让定价的形式、原因和影响 6.2 跨国关联企业间收入和费用的分配原则 6.3 转让定价的调整,38,6.1 转让定价的形式、原因和影响,关联企业和联属企业 指在国际和国内经济往来中，因在企业管理、控制或资本等方面，存在直接或间接参与，相互有特殊利益关系的企业 。 联属企业是关联企业的主要形式。 判定方法： 股

15、权测定法 实际控制管理判定法 价格判定法,39,构成跨国关联企业的关联关系条件： 1. 缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另 一方企业的管理、控制或资本 2. 同一人直接或间接参与缔约国一方企业和 缔约国另一方企业的管理、控制或资本,40,根据控股比例标准判定关联企业案例 注: 这里所采用的控股比例标准为25%，且采用A公司控制B公司，B公司控制C公司，则A公司间接控制C公司的间接控制标准。,41,42,43,44,45,转让定价 亦称转移价格、划拨价格，是跨国公司集团根据其全球经营战略目标，在集团内部各关联企业之间销售商品、提供劳务和特许权或进行资金借贷等活动时确定的内部交易价格。 表现形式

16、 货物购销 贷款往来 提供劳务 固定资产购置 无形资产使用与转让,46,转让定价的原因,税务原因 逃避所得税（P183） （1）高税地地税地 （2）利润避税地 逃避预提税 增加外国税收抵免额 非税务原因,47,转让定价的避税效应,居住国税率低于非居住国税率 所得向母（总）公司或其他低税子（分）公司转移 规避在高税非居住国的有限纳税义务 居住国税率高于非居住国税率 分支机构所得从总公司向分公司转移 抵免法消除国际重复课税，实行综合限额法扩大抵免限额 免税法消除国际重复课税规避居住国高税负 子公司 所得从母公司向子公司转移，利润保留在子公司而不汇回 规避居住国高税负,48,英国子公司,美国跨国公司,避税地控股公司,货物直接运送,提价,压价,49,转让定价的非税务动机,支持子公司的竞争能力 控制东道国市场 调节利润以实现集团公司内部的资金配置 逃避东道国的价格控制 逃避东道国的外汇管制 获得更多补贴 降低关税 在合资企业中分得更多利润,50,例如进口国对某种产品课征的关税税率为50%，如果关联企业以每件100美元