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1、1,第5章 持有至到期投资 与长期股权投资,5.1 持有至到期投资 (Held-to-maturity investments)5.2 长期股权投资,2017/10/18,2,5.1 持有至到期投资,5.1.1 持有至到期投资的性质与主要会计问题5.1.2 持有至到期投资的取得 5.1.3 摊余成本与投资收益的确定5.1.4 持有至到期投资的到期兑现5.1.5 持有至到期投资的减值,2017/10/18,3,5.1.1 持有至到期投资的性质 及主要会计问题,1、性质 持有至到期投资(Held-to-maturity investments)是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业
2、有明确意图和能力持有至到期的各种债券，如国债和企业债券等。 债券按还本付息情况，可分为：（1）到期一次还本分期付息；（2）到期一次还本付息。,2017/10/18,4,2、主要会计问题入账价值与取得时的账务处理投资收益的取得与账务处理到期兑现的账务处理期末计价的相关账务处理,2017/10/18,5,3、科目设置： 为了反映各项持有至到期投资的取得、收益、处置等情况，可以设置“持有至到期投资”科目，并设置 “债券面值”、“利息调整”、“应计利息”等明细科目。说明： 新准则规定设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”明细科目。“成本”明细科目仅反映债券面值，名不副实。本教材使用“债券面值”明细科
3、目 。,2017/10/18,6,5.1.2 持有至到期投资的取得,1、债券溢折价的原因及其差额的含义2、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）3、投资取得的账务处理,2017/10/18,7,1、债券溢折价的原因及其差额的含义,债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。,2017/10/18,8,当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致
4、债券折价。这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。,2017/10/18,9,2、持有至到期投资的入账价值（初始投资成本）,按取得成本进行初始计量（initial measurement ) ，以购入时实际支付的价款作为初始投资成本，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。 但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间分期付息利息，按照重要性原则，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资成本。,2017/10/18,10,3、投资取得的账务处理,企业在发行日或付息日购入债券时，实际支付的价款中不含有利息，应按照购入债券的
5、面值，借记“持有至到期投资债券面值”科目；按照实际支付的全部价款扣除面值以后的差额，借记或贷记“持有至到期投资利息调整”科目；按实际支付的全部价款，贷记“银行存款”等科目,2017/10/18,11,利息调整分为“借差”和“贷差”：利息调整借差： （1）溢价与直接交易费用之和 （2）直接交易费用大于折价的差额利息调整贷差： 折价大于直接交易费用的差额,2017/10/18,12,企业在发行日后或两个付息日之间购入债券时，实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。这部分利息应分别不同情况进行处理。 到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内收回，应计入投资成本，借记“持有至到期投资应
6、计利息”科目； 分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，不计入投资成本，可以视为短期债权，借记“应收利息”科目。,2017/10/18,13,说明：会计准则规定：购买日，实际支付价款中包含的已到期尚未支取的利息，借记“应收利息”科目；未到期的利息，借记“持有至到期投资应计利息”科目。资产负债表日，确认利息收入时，分期付息的应收利息，借记“应收利息”科目；一次付息的应收利息，借记“持有至到期投资应计利息”科目。问题：前后处理的口径不同。 本教材：按照可比性原则处理。 分期付息的利息均作为“应收利息”处理，不计入摊余成本； 一次付息的利息均作为“持有至到期投资应计利息”处理，计入摊余成本。,20
7、17/10/18,14,5.1.3 摊余成本与投资收益的确定,摊余成本：摊余成本是指初始投资成本调整应计利息、利息调整摊销以及减值准备以后的余额。如果未发生减值，则 摊余成本=初始投资成本应计利息利息调整借差摊销（或：利息调整贷差摊销）,2017/10/18,15,企业持有至到期的投资收益，可以分为票面利息收入和利息调整摊销两部分。按照利息调整的摊销方法划分，可以分为直线法和实际利率法。直线法是将利息调整在债券存续期内平均摊销。特点是：各期的摊销额和投资收益固定不变。但是，由于随着利息调整的摊销，债券摊余成本在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务
8、中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。,2017/10/18,16,直线法下：投资收益=票面利息利息调整借差摊销 或=票面利息利息调整贷差摊销,2017/10/18,17,采用直线法摊销分期付息债券利息调整贷差，即在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，借记“应收利息”科目；按利息调整贷差摊销额，借记“持有至到期投资利息调整”科目；按票面利息与利息调整贷差摊销额之和，贷记“投资收益”科目。,2017/10/18,18,甲公司于20X1年1月1日以751302元的价格购买了乙公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、5年期的债券作为持
9、有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用12000元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-1,2017/10/18,19,每年摊销利息调整贷差,每年12月31日的账务处理如下:,（1）收到利息。,借：银行存款 贷：投资收益,40000 40000,（2）摊销利息调整。,借: 持有至到期投资利息调整 贷: 投资收益,6739.6 6739.6,在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:,2017/10/18,20,采用直线法摊销分期付息债券利息调整借差，即在债券存续期内将债券利息调整借差平均摊销。
10、结转各期投资收益时，应按票面利息，借记“应收利息”科目；按利息调整借差摊销额，贷记“持有至到期投资利息调整”科目；按票面利息与利息调整借差摊销额的差额，贷记“投资收益”科目。,2017/10/18,21,甲公司于20X1年1月1日以825617元的价格购买了乙公司于当日发行的面值为800 000元、票面利率为5%、5年期的债券.作为持有至到期投资。债券利息在每年12月31日支付。甲公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用发生的交易费用10000元。假定甲公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-2,2017/10/18,22,每年摊销利息调整借差,每年12月31日的账
11、务处理如下:,（1）收到利息。 借：银行存款 40 000 贷：投资收益 40 000（2）摊销利息调整。 借：投资收益 7 123.4 贷：持有至到期投资利息调整 7 123.4 在直线法下，甲公司每年确认的持有至到期投资的投资收益为:,2017/10/18,23,采用直线法摊销一次付息债券利息调整贷差，即在债券存续期内将债券利息调整贷差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，借记“持有至到期投资应计利息”科目；按利息调整贷差摊销额，借记“持有至到期投资利息调整”科目；按票面利息与利息调整贷差摊销额之和，贷记“投资收益”科目。,2017/10/18,24,P公司于20X3年1月1日以银行
12、存款737260元购买了S公司于当日发行的总面值为800000元、票面利率为5%、5年期的到期一次付息债券，作为持有至到期投资。债券利息按单利计算，于债券到期时一次支付。P公司还以银行存款支付了购买该债券发生的交易费用10000元。假定P公司购买债券后采用直线法确定持有至到期投资的摊余成本。,例5-3,2017/10/18,25,每年摊销利息调整贷差,P公司每年12月31日的账务处理如下:,（1）确认应收利息。 借: 持有至到期投资应计利息 贷: 投资收益（2）摊销利息调整。 借:持有至到期投资利息调整 贷:投资收益,40000 40000,10548 10548,在直线法下，P公司每年确认的
13、持有至到期投资的投资收益为:,2017/10/18,26,采用直线法摊销一次付息债券利息调整借差，即在债券存续期内将债券利息调整借差平均摊销。结转各期投资收益时，应按票面利息，借记“持有至到期投资应计利息”科目；按利息调整借差摊销额，贷记“持有至到期投资利息调整”科目；按票面利息与利息调整借差摊销额的差额，贷记“投资收益”科目。,2017/10/18,27,实际利率法是按照摊余成本和实际利率确认投资收益，将票面利息收入与投资收益的差额作为利息调整的摊销额。特点是：各期的投资收益率保持不变，但是，由于债券摊余成本在不断变化，使得各期的投资收益也在不断变化；实际利率法下，债券溢价、折价摊销额是票面
14、利息与投资收益（即实际利息）的差额，在票面利息不变而投资收益变化的情况下，摊销额也是在不断变化的。采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。,2017/10/18,28,我国现行会计准则规定，应采用实际利率法确认投资收益和利息调整摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。,2017/10/18,29,实际利率的确定：分期付息情况下实际利率的确定： 初始投资成本=债券面值复利现值系数各期票面利息年金现值系数 采用插值法计算实际利率。 “插值法”见财务管理课程相关内容。,2017/10/18,30,实际利率的确定（编辑公式）一次付息情况下实际利率的确定： 初始投资成本=（债券面值各期票面利息）复利现值系数 采用插值法计算实际利率。或：,2017/10/18,31,说明：采用实际利率法确认投资收益，由于以摊余成本为基础确认投资收益，在未发生减值的情况下，摊余成本由债券面值、利息调整和应计利息三部分构成，可以将其视为一个整体，不必进行划分。因此，“持有至到期投资”科目下，可以只设“投资成本”明细科目，不再分别设置“面值”、“利息调整”和“应计利息”明细科目。,2017/10/18,32,实际利率法下：投资收益=摊余成本实际利率利息调整借差摊销=票面利息投资收益利息调整贷差摊销=投资收益票面利息,2017/10/18,33,
