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1、建设工程付款中审计问题的研究【摘要】因财务人员缺乏对工程知识的了解。再加上有些工程合同对付款节点约定不明确。容易造成不到工程节点而提前付款的超付现象，进而滋生腐败行为。本文从工程付款审计实务的角度，探讨如何进行建设工程付款的内部审计。【关键词】建设工程 审计 工程预付款建设工程通常耗时比较长，同时投资规模巨大。作为施工企业给予其施工服务的为周转比较快、资本比较小、劳务密集的公司。对施工公司来说，净资产回报率受到资金支付时间的影响程度很高，因此施工公司会尽所有可能努力，使得建设公司能在最短时间内将工程款项进行结算。由于管理财务的部门并不熟悉工程方面知识，此外部分工程合同并没有确切的限定付款节点，
2、所以极易导致尚未达到节点却预先支付工程款项的情况，进一步导致腐败的产生。针对这种现象，笔者以审计实务为出发点，研究建筑工程如何去去实施内部审计。一、工程预付款在针对工程预付款实施内部审计时，需要注意以下几个方面： 1.支付比例：按照财政部、建设部关于印发建设工程价款结算暂行办法的通知（财建2004369号）相关规定，对于包工包料的工程，通产参照合同实施预付款的拨付，一般来讲预付款所占的比重必须在合同资金的10%到30%之间；如果是比较重大的工程项目，参考每一年的工程规划以年为单位实施预付款的拨付。这里需要通过内部审计确定该比例是否符合规定或者适当。不同的工程一般预付款比例也有所区别：由于施工部
3、门前期需要为工程准备材料，所以桥梁工程的预付款支付比例相对较高；对于道路工程而言预付款比例通常约为5%；房屋建筑工程通产不存在这一项或者由进场费替代。通过对若干实际情况的研究，笔者发现存在一部分单位在进行房屋建设工程是规定的比例是30%，虽然这个比例并不违反上述规定内容，然而显然这个比例大大提高了建设方的成本。2.时限。在上一条所提到的文件中，同样规定了预付款的时间限制：一旦达到施工条件标准，发包人预付工程款的最晚时间是签订日期之后一个月或者是协商好的开工时间提前7天。如果协商的时间到了之后发包人却不遵守预定进行支付，那么承包人可以要求停止施工，但必须是在进行通知之后14天后。发包人不仅要承担
4、违约带来的后果，还应当向承包人支付相应的款项利息，时间从协议付款日开始，利率与银行当时贷款利率一致。如果工程并未制定或者签署合同，或者尚未达到施工标准，则不能够利用预付款的名义实施资金转移。在对实例进行分析时，笔者发现存在下述现象，即预付款已经支付，但是施工单位却不开展工程，这种现象出现很大一部分原因是合同规定。具体的，通常是施工单位所需支付的履约保证金数额较小以致没发对其造成约束作用。这也决定了，合同必定成为建设工程款支付中的一个重要审计环节。3.抵扣情况。在第一条所提到的文件中，如果选择利用抵扣的方式支付预付款，那么要在合同中协商好抵扣方式，同时于工程进度款里实施抵扣。在审计预付款的过程中
5、，相关负责人员一方面需审核合同中关于抵扣的约定，另一方面要审计实际操作过程中即支付工程进款款项时有没有严格参照合同实施抵扣。二、工程进度款工程进度款应该是问题多的领域，因财务人员对工程计量的不了解，往往根据工程或造价人员意见付款，容易造成超付或欠付，付款时一般缺乏必要的付款依据。工程进度付款主要风险表现在：达不到工程付款节点就付款，或合同中对付款节点规定模糊；付款时缺乏完成工程量的相关资料；没有扣除应扣的水电费、罚款、工程预付款、甲供材；付款按估算数支付，没有工程预算，进度款支付后造成最终结算难等问题；采用借款等形式变相支付工程款；付款时收款方不提供发票等。例1：某建设单位与施工单位签订1-3
6、#、5#栋楼施工合同。合同约定，合同暂定总价2000万元，工程首次进度款付款节点为标段工程主体结构工程全部完工（含屋面及其上部建筑物及构筑物等）并提供合格工程资料后，支付本节点相应合同价的70%。2012年1月19日，建设单位付款260万元。2012年4月5日，建设单位付款510万元（按合同暂定价2000万元的55%估算，即1100万元，再乘以70%即770万元，减已经支付的260万元）。4月6日内部审计到该建设单位进行审计，经审计发现：审计人员进行现场勘查时发现屋面檐口造型模板未拆除；隐蔽记录显示，屋面、楼梯间梁板柱钢筋绑扎时间是3月3日，屋面、楼梯间梁板柱基板支设时间是3月4日，屋面、楼梯
7、间梁板柱混凝土施工时间是3月4日，屋面、楼梯间梁板柱模板拆除时间是3月18日，没有发现屋面、楼梯间梁板柱28天抗压强度试验报告，试验报告都是复印件，其他资料不全。账面显示首次付款时间为1月19日，支付工程款260万元。审计人员到预算部了解到双方核对预算后，因施工单位反悔又要重新核对造价、截至审计日双方因存在争议项，未核对完毕。付款时没有扣除应扣的水电费、罚款、工程预付款、甲供材。付款时施工单位未提供发票。从以上案例中我们可以发现以下问题：1种种迹象表明，截至审计日没有达到合同约定的首次付款节点。审计人员进行现在审计时发现屋面檐口造型模板未拆除；隐蔽记录显示屋面、楼梯间梁板柱钢筋绑扎时间是3月3
8、日，屋面、楼梯间梁板柱模板支设时间是3月4日，屋面、楼梯间梁板柱混凝土施工时间是3月4日，屋面、楼梯间梁板柱模板拆除时间是3月18日，没有发现屋面、楼梯间梁板28天抗压强度试验报告等。这些迹象表明，4月6日没有达到合同约定的付款节点，即“标段工程主体结构工程全部完工（含屋面及其上部建筑物及构筑物等）并提供合格工程资料后，支付本节点相应合同价的70%”，在没有达到合同约定节点的情况下，财务部门怎么能对工程进度款进行支付？，是因为财务人员地工程计量知识的不了解或合同中对付款节点规定模糊，财务人员片面听信于工程和预算人员，这也是暴露出建设单位付款内部控制制度的不完善。2.2012年1月19日付款存在
9、严重的提前付款问题，审计人员在2012年4月6月进行审计时还达不到合同约定的首次付款条件，但2012年1月19日已经支付了260万元的工程款，存在严重的提前付款问题，经调查2012年1月19日是农历腊月26日，施工单位为了要款，让民工拉条幅上街，甚至围堵市政府，由政府相关部门出面，建设单位在没有达到付款节点的情况下支付了260万元的工程款。3.没有按三方确定的工程预算付款，按估算数付款泊造成最终结算难等问题。审计发现预算没有核对完毕，计算的应付770万元缺乏依据，2000万元是暂定价，55%是估计数，不能作为付款依据，如果就此付款可能造成工程完工后迟迟不能进行决算的现象。当时就存在施工单位对预
10、算反复的现象，建设单位支付进度款必须有建设单位、施工单位、监理单位三方签字确认的工程节点闭口预算，如果没有已完成工程计量三方确认的预算，而依据估算数进行付款，工程结束后施工单位会因已经得到大部分工程款，在双方结算时会“不达目的的不罢休”，迟迟不能结算。我们在这家建设单位了解到，2006年已完工的工程还存在双方达不成一致的决算意见的现象，有的处于诉讼中，施工单位在进度款中成本已经收回，再能多要的就是其利润，所以也不急于结算，建设单位因成本无法可靠计量，无法取得可在土地增值税、企业所得税前抵扣的结算资料和发票，导致额个承担高额的税负。案例中也存在双方核对预算后，因施工单位反悔又要求重新核对造价的情
11、种，截至审计日双方因存在争议项未核对完毕。4.付款时没有扣除应扣的水电费、罚款、工程预付款、甲供材。在支付工程进度款时，因相关部门没有将施工单位应承担进度款时没有扣除水电费、罚款等扣款项目，导致工程进度款的超付现象。水电费、罚款、甲供材等相关信息一般都由工程部门掌握，可能因抄表不及时或其他原因导致没有及时传递给财务部门，这样反映出内部控制的不健全，建设单位应建立信息及时传递制度，定期传递相关信息。5.付款时施工单位不提供发票。建设单位支付工程款时应要求施工单位提供发票，如果无发票付款，将导致建设单位的严重税务损失，特别是房地产开发企业，如果付款后无法取得相关的发票，在土地增值税清算时，已支付的
12、工程款因无合规票据将无法作为扣除项目在土地增值税前扣除，将导致至少13倍（20%房地产开发企业加计扣除、10%开发费用）的扣除项目抵扣损失，如果开发建设的是普通校准住宅，税收损失将更大（1.5倍）。三、工程竣工结算款工程竣工结算款支付审计是工程建设审计的最后一道关，如果竣工结算款付款把关不严，将造成难以挽回的损失。有的建设单位的付款节点分为竣工验收付款和结算付款，有和建设单位分得更细，竣工实验后备案也作为一个付款节点，这种分法的目的是防范竣工验收后施工单位不配合建设单位竣工备案。工程竣工结算款支付审计应关注：是否依据工程部门出具的已完成工程竣工验收和施工方已将交工资料交付给建设方的确认信息；付
13、款是否依据经预算部门与施工单位双方确认的工程竣工结算报告；施工单位是否提供了含质保金在内的全额发票。1、施工单位因对工程结算结果不满意而拒不提供交工资料，不配合竣工备案。例2：某房地产公司工程造价部门送审的某工程项目工程总造价1800万元，经审计部门审计，审减120万元，审定工程造价为1680万元，建设单位的工程造价部门对此审计结果无异议，施工单位预算人员无法从技术上提出异议，但以干活赔钱为由拒不接受审计结果，且不提供交工资料和不配合竣工备案，最后该房地产公司担心影响房屋交付，延期交房将导致小业主索赔，经双方协商按1800万元决算。2、工程竣工结算款付款施工单位履行完合同义务后，完成合同约定的
14、施工任务，并经验收合格，还要将交工资料交给建设方，否则建设单位就无法进行竣工备案，这将涉及建设工程完工，资产折旧、税务、交付等一系列问题。所以在结算审计前，这些工作必须完成，否则将出现对结算结果不满意而迟迟不配合竣工验收或竣工备案的情况，从而造成不必要的损失。3、建设单位存在无结算支付工程款，施工单位不认可结算意见，导致双方进入诉讼程序。例3：某房地产公司施工单位报送工程总造价为2500万元，预算部门审核后的工程总造价为2100万元，双方存在很多争议项目，且金额很大，达不成一致意见，审计部门介入后发现该项目财务部门已经依据工程部和预算部签字的工程付款审批表支付了2350万元的工程款双方达不成一
15、致意见而进入诉讼程序。案例中涉及财务依据什么进行付款的问题，很多单位不管是工程进度款还是最终付款都以工程付款审批表为依据。工程付款审批表有工程部和预算部的签字，甚至有总经理的批示，但工程付款审批表只是付款的一个手续，完成的工程进度不明晰，也不能显示是否达到合同约定的付款节点，预算部签署的预算数也只是个大概数，甚至有些单位实行总量控制，也就是说只要不超全责额就可以付款，这样一旦结算时对合同额进行审减，就可能导致工程款超付，施工单位拿到手的钱大多不愿意退回，出就不同意结算意见，不在结算书上签字，最终走上法庭。建设单位为施工单位垫付水电费，施工单位仅提供收到款项发票。例4：某房地产公司工程项目经甲乙
16、双方答案确认的工程总造价为2000万元，房地产公司在施工过程中垫付施工单位水电费180万元，工程质保金100万元。办理付款时施工单位累计提供了1720万元的发票，财务部门依据发票办理了工程付款，最终付款时，施工单位提供多少发票也是控制的一个重点，很多单位因施工单位开具的发票金额不足，导致建设工程的计税成本不足，造成税收损失，案例中就出现这样的问题，付款审计中一定要重点关注。最终付款时要求施工单位提供的发票必须是包括质保金、供代垫水电费等在内的全额发票，否则将造成企业所得税汇算、土地增值税清算时税前扣除项目金额不足而导致税收损失。、四、结语本文从工程预付款、工程进度款、工程竣工结算款三个阶段探讨了在建设工程预付款实施内部审计时，应该要特别注意的问题：一方面是利用预付款上线空间所带来的建设成本的增加；二是合同契约效应被无形削弱，部分施工单位所需支付的履约保证金数额较小
