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1、第三章第三章小企小企业业增增值值税会税会计实务计实务（二）（二） 第二第二节节增增值值税税应纳应纳税税额额的的计计算算与与申申报报 一、一般一、一般纳纳税税人人应纳应纳税税额额的的计计算算 增值税一般纳税人销售货物或者提供应税劳务和应税服务的应纳税额，应等于当期销项税额抵扣当期进项税额后的余 额。其计算公式如下： 当期应纳税额当期销项税额-当期进项税额=当期销售额适用税率-当期进项税额 注意：“营改增”试点地区的原增值税一般纳税人兼有应税服务的，截止到该地区试点实施之日前的增值税期末留抵 税额，不得从应税服务的销项税额中抵扣。 （一）增（一）增值值税税销项销项税税额额的的计计算算 销项税额=销
2、售额税率 销售额的确定是计算销项税额的关键。主要包括一般情况下、特殊销售方式下和特殊销售行为下销售额的确定三方面 的内容。 1一般情况下销售额的确定 （1）销售额的组成 增值税的销售额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务向购买方(承受应税劳务也视为购买方)收取的全部价款和价外 费用，但是不包括收取的销项税额（因为增值税是价外税）。 （2）价外费用 价外费用也称价外收入，是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金(延期 付款利息)、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。但 下列项目不包括在内： 受托加工应征消费税
3、的消费品所代收代缴的消费税。 同时符合以下条件的代垫运费：承运者的运费发票开具给购货方的；纳税人将该项发票转交给购货方的。 同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金；由国 务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门印制的财政票 据；所收款项全额上缴财政。 销售货物的同时代办保险等而向购买方收取的保险费，以及向购买方收取的代购买方缴纳的车辆购置税、车辆牌照 费。 “营改增”试点地区航空企业的应征增值税销售额不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转 付的价款。（财税201113
4、3号） 凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的价外费用， 无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税 额。价外费用一般视为含税收入，在并入销售额计算应纳税额时，要换算为不含税收入。 2特殊销售方式下销售额的确定 （1）采取折扣销售、销售折扣、销售折让方式销售 在折扣销售、销售折扣、销售折让不同销售方式下，销售额的确定方法也不同，具体规定和区别如表3-6所示。 表3-6 【例3-2】甲企业提供广告服务，由于账款回笼及时，根据合同规定，给予客户2%折扣，甲企业实际取得不含税销售额 245万元，则： 销销售方式售方式发发生生时间时间产产生原因生原因表表现现形式形式举举例例税税务处务处理理
5、折扣销售（价格 折扣） 在销售货物或应税劳务 之时 购货方购货数量较大 买10件，折扣10；买20件， 折扣20。 纳税人销售货物，提供应税劳务和提供应税服 务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明 的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票 上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣 额。 折扣销售 （实物折扣） 在销售货物或应税劳务 之时 促销买一台微波炉赠一电饭锅 该实物款额不能从货物销售额中减除，且应按 “视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增 值税。 销售折扣 在销售货物或应税劳务 之后 鼓励购货方及早偿还货 款，融通资金 10天内付款，货款折扣2；否 则全价付款 销售折扣不得从销
6、售额中减除。 销售折让 在销售货物或应税劳务 之后 品种或质量引起的部分货 款的退还 售价200元，售后发现外观瑕 疵，折让10元 对销售折让可以折让后的货款为销售额。但注意 在折让的处理过程中如何开红字专用发票。 页码，1/4远程教育培训课堂讲义 2013/7/17http:/ 计税销售额=24598%=250（万元） 销项税额=2506%=15（万元） （2）采取以旧换新方式销售 税法规定，采取以旧换新方式销售货物的，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧货物的收购价格。 （3）采取还本销售方式销售 税法规定，采取还本销售方式销售货物，其销售额就是货物的销售价格，不得从销售额中减除
7、还本支出。 （4）采取以物易物方式销售 以物易物双方都应作购销处理，以各自发出的货物核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物按规定核算购货额 并计算进项税额。但应注意，在以物易物活动中，应分别开具合法的票据，否则不能抵扣进项税额。 （5）包装物押金 税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额纳税。 按合同约定实际逾期或实际收取一年以上的押金，无论是否退还均并入销售额纳税。 在将包装物押金并入销售额纳税时，需要先将该押金换算为不含税价，再并入销售额纳税。 对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销
8、 售额纳税。对销售啤酒、黄酒所收取的押金，按上述般押金的规定处理。 （6）销售已使用过的固定资产 销售已使用过的固定资产其税务处理详见表3-4。 3“营改增”试点地区应纳税额的计算 （1）一般计算同上述规定。 （2）试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车），可以选 择按照简易计税方法计算缴纳增值税，增值税征税率也为3%。 对一项特定应税服务，一般纳税人一经选择适用简易计税方法计税的，在选定后的36个月内不得再变更计税方法。 （3）一般纳税人，销售自己使用过的在试点实施之后购进或自制的固定资产，按照适用税率征收增值税；销售自己 使用过的在试点实施之
9、前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。使用过的固定资产，是指纳税人根据 财务会计制度已经计提折旧的固定资产。 【例3-3】某运输企业为试点地区一般纳税人，2013年1月销售一台使用过的设备，取得销售收入27000元，该设备为 2007年11月购入，则该项销售行为应纳增值税是多少？ 应纳税额27000/（14%）4%50%519.2（元） 【例3-4】某服装生产企业为一般纳税人（非“营改增”试点地区），2013年1月销售一台使用过的设备，取得销售含税 收入27000元，该设备为2010年11月购入，已抵扣过进项税额，则该项销售行为应计算的销项税额是多少？ 销项税额27000/（
10、117%）17%3923.08（元） （4）境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税 额： 应扣缴税额接受方支付的价款（1+税率）税率 【例3-5】境外公司在试点地区为某纳税人提供咨询服务，合同价款212万元，且该境外公司没有在境内设立经营机构， 也没有代理人的，应以接收方为增值税扣缴义务人，则接收方应当扣缴的税额计算如下： 应扣缴增值税=212（16%）6%=12（万元） 4特殊销售行为下销售额的确定 （1）视同销售货物和视同提供应税服务行为销售额的确定 税法规定，对视同销售行为纳税而无销售额的，按下列顺序确定销售额： 按纳税人最近时期同
11、类货物的平均销售价格和提供同类应税服务的平均价格确定； 按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格和提供同类应税服务的平均价格确定； 按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为： 组成计税价格成本（1+成本利润率） 征收增值税的货物，同时又征消费税的，其组成计税价格为： 组成计税价格成本（1+成本利润率）+ 消费税税额 或成本（1+成本利润率）（消费税税率） 公式中的成本利润率，由国家税务总局确定，但属于应从价定率征收消费税的货物，其组价公式中的成本利润率为国 页码，2/4远程教育培训课堂讲义 2013/7/17http:/ 家税务总局确定的成本利润率。 （2）混合销售行为销售额的确定 混合销售
12、行为依照税务处理，属于应当征收增值税的，其销售额应是货物与非应税劳务的销售额的合计，且该混合销 售行为涉及的非应税劳务所购进货物的进项税额，凡符合进项税额抵扣条件的，在计算该混合销售行为增值税时，准予从 销项税额中抵扣。 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额 计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额： 销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； 财政部、国家税务总局规定的其他情形。 （3）兼营行为销售额的确定 对兼营非应税劳务的税务处理方法是：分别核算，各自交税；未分别核
13、算或者不能准确核算货物或应税劳务（应税服 务）和非增值税应税劳务销售额，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。 一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项 税额： 不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当月全 部销售额、营业额合计 5含税销售额的换算 一般纳税人销售货物或者应税劳务取得的含税销售额在计算销项税额时，必须将其换算为不含税的销售额。将含税销 售额换算为不含税销售额的计算公式为： 不含税销售额=含税销售额(1税率) 公式中的税率为销售货物或者提供应税劳务按税法规定所适
14、用的税率。 【例3-6】某小企业（一般纳税人）向某个体商店（小规模纳税人）销售商品，开具普通发票。发票上采用销售额和销 项税额合并定价方法，注明交易额为1170元。该企业在计算应纳税额时，就要进行以下换算和计算： 换算为不含税价格1170(117%)1 000（元） 计算销项税额1000l7%170（元） （二）增（二）增值值税税进项进项税税额额的的计计算 算 1 1进项进项税税额额的含的含义义 纳税人购进货物或接受应税劳务，所支付或负担的增值税额为进项税额。它与销售方收取的销项税额相对应。 2准予从销项税额中抵扣的进项税额 （1）凭专用扣税凭证抵扣 根据税法的规定，准予从销项税额中抵扣的进项
15、税额，限于下列增值税扣税凭证上注明的增值税额： 1）从销售方、加工修理修配劳务或者应税服务提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额； 增值税专用发票具体包括以下三种： 增值税专用发票。增值税专用发票是增值税一般纳税人销售货物或者提供应税劳务和应税服务开具的发 票。 货物运输业增值税专用发票。货物运输业增值税专用发票是试点地区增值税一般纳税人提供货物运输服务 开具的发票。 机动车销售统一发票。机动车销售统一发票是增值税一般纳税人从事机动车零售业务开具的发票。 2）从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。 （2）通过法定扣除率计算扣除 在某些情况下，购进货物无法取得专用的扣税凭证，税法规定了两种特殊业务准予计算进项税额并从销项税额中抵扣 的政策。需要注意的是，在两种业务下同样规定了计算扣除所必须依据的合法凭证。 关于“以票抵扣”和“计算抵扣”的具体内容及操作方法如表3-7所示： “以票抵扣”和“计算抵扣”操作方法比较 表3-7 （1）以票抵税 从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额； 从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。 （2）计算抵税 外购免税农产品：进项税额买价13% 外购运输劳务： 进项税额运输费用7% 页码，3/4远程教育培训课堂讲义 2013/7/17http:/gansu.kj2100.c
