财务会计第七章租赁

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1、1,第七章 租赁,本章主要内容,租赁的概念、融资租赁和经营租赁的判断； 经营租赁业务的会计处理； 融资租赁业务的会计处理； 售后租回交易的会计处理。,2,学习目标,熟悉租赁、经营租赁、融资租赁、最低租赁付款额、担保余值及最低租赁收款额的概念； 掌握租赁分类和具体原则； 掌握出租人、承租人对经营租赁的会计处理； 掌握融资租赁中出租人和承租人在租赁期开始日、租赁期未实现融资收益/费用分配及租赁期满时的会计处理； 了解租赁的披露内容。,3,第一节 概述,一、租赁的概念 租赁，指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。二、租赁的特点 租赁资产的所有权与使用权相分离 “融资”与“

2、融物”相结合 按期缴纳租金 形式灵活方便 租赁交易一般涉及两方或两方以上的参与者,4,三、租赁的分类 （一）分类时点 租赁开始日:租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款做出 承诺日中的较早者。在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额。 租赁期开始日：承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。,5,（三）具体标准只要满足以下5条标准中的一条，即认定为融资租赁,1、在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移

3、给承租人。 2、承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权。P269公允价值的确定,（二）分类原则 根据租赁的目的，以与租赁资产所有权相关的风险和报酬归属于出租人或承租人的程度为依据，分为融资租赁经营租赁,6,3、即使资产的所有权不转让，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。（75%以上（含75%），这只是指导性标准，具体运用时以准则规定的相关条件进行判断）这条标准强调的是租赁期占租赁资产使用寿命的比例，而非租赁期占该项资产全部可使用年限的比例。如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产

4、自全新时起算可使用年限的75以上时，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。,7,例如，某项租赁设备全新时可使用年限为10年，已经使用了3年，从第4年开始租出，租赁期为6年，由于租赁开始时该设备使用寿命为7年，租赁期占使用寿命85.7（6年/7年），符合第3条标准，因此，该项租赁应当归类为融资租赁；如果从第4年开始，租赁期为3年，租赁期占使用寿命的42.9，就不符合第3条标准，因此该项租赁不应认定为融资租赁（假定也不符合其他判断标准）。假如该项设备已经使用了8年，从第9年开始租赁，租赁期为2年，此时，该设备使用寿命为2年，虽然租赁期为使用寿命的100（2年/2年），但由于在租赁前

5、该设备的已使用年限超过了可使用年限（10年）的75（8年/10年8075），因此，也不能采用这条标准来判断租赁的分类。,8,4、就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。 这里的“几乎相当于”，通常掌握在90（含90%）以上。需要说明的是，这里的量化标准是只是指导性标准，企业在具体运用时，必须以准则规定的相关条件进行判断。,9,担保余值 就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的

6、资产余值。 未担保余值 是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。,相关概念,10,11,最低租赁付款额 是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。 履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。最低租赁收款额 是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。,12,5、租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租

7、人才能使用。 这条标准是指租赁资产是由出租人根据承租人对资产型号、规格等方面的特殊要求专门购买或建造的，具有专购、专用性质。这些租赁资产如果不作较大的重新改制，其他企业通常难以使用。这种情况下，该项租赁也应当认定为融资租赁。 对于同时涉及土地和建筑物的租赁，企业通常应当将土地和建筑物分开考虑。将最低租赁付款额根据土地部分的租赁权益和建筑物的租赁权益的相对公允价值的比例进行分配。在我国，由于土地的所有权归国家所有，土地租赁不能归类为融资租赁。对于建筑物的租赁按租赁准则的规定标准进行相应的分类。如果土地和建筑物无法分离和不能可靠计量的，应归类为一项融资租赁，除非两部分都明显是经营租赁，在后一种情况

8、下，整个租赁应归类经营租赁。,13,四、经营租赁的特点（p272）1、租赁资产的所有权最终仍然归出租人所有 2、租赁关系简单 3、租赁的目的主要是为了短期使用该项资产 4、租金的支付具有不完全支付性 5、租赁资产一般是通用设备，或技术含量很高、更新速度较快的设备。 6、租赁资产的选择是由出租人决定的 7、租赁期满后，承租人将设备退还给出租人；或者可以在提前告知出租人的前提下，中途解除租赁合同。,14,五、融资租赁的特点（p272） 1、出租人仍然保留租赁资产的所有权，但与租赁资产有关的全部风险和报酬实质上已经转移。租赁资产的折旧、修理以及其它费用需要由承租人承担。 2、它一般涉及三方当事人：出

9、租人、承租人和供货人 3、签订两个或两个以上的合同 4、租赁资产和供货人是由承租人选定的 5、由于融资租赁的期限较长，几乎包含了租赁资产全部的有效使用期限，出租人可以在一个租期内收回租赁资产的全部投资并且获得合理的利润。 6、融资租赁的标的物是特定设备，承租人也是特定的，因此租赁合同一般情况下不得中途解约 7、租赁期满后，承租人有优先选择廉价购买租赁资产的权利，或者采取续租方式，或将租赁资产退还出租方三种选择。,15,六、经营租赁与融资租赁的区别 购买交易权不同 租赁期限不同 费用负担不同 租约稳定性不同 租金内容不同 选择设备和供应商的权利和承担的责任不同,16,第二节 经营租赁,一、承租人

10、对经营租赁的会计处理承租人对租入资产不需要作为本企业的资产计价入账，也不需要计提折旧，仅需另外设置备查账簿登记并按期支付租金即可,1、初始直接费用，计入当期损益（管理费用） 2、租金，在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益（也可以采用其他更合理方法）。 3、或有租金，在实际发生时计入当期损益。 4、出租人可能对经营租赁提供的激励措施 出租人提供了免租期的情况，承租人应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确认租金费用。 出租人承担了承租人的某些费用的情况，承租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内

11、进行分摊。,17,【例1】甲公司于2010年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为4年，设备价值为200万元，预计使用年限为12年。租赁合同 规定：第1年免租金，第2年至第4年的租金分别为36万元、34万元、26万元；第2年至第4年的租金于每年年初支付。2010年甲公司应就此项租赁确认的租金费用为多少万元？ 【解析】甲公司应就此项租赁确认的租金费用=（36+34+26）4=24万元 例：p276例9.3,18,1、初始直接费用，计入当期损益。（管理费用） 2、租金，在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益（也可采用其他更为系统合理的方法）。3、或有租金，应当在实际发生时计入

12、当期损益。 4、对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。,二、出租人对经营租赁的会计处理,19,5、出租人可能对经营租赁提供激励措施 提供了免租期的情况，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期扣除免租期后的期间内，按直线法或其他合理的方法进行分配，免租期内应确认租金收入。 承担了承租人的某些费用的情况，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。 6、用作经营租赁的资产应包括在资产负债表中的相关项目内。 例：p278例9.4,20,第三节 融资租赁,一、承租人对融资租赁的会计处理,（一）租

13、赁期开始日的会计处理确定租入资产的入账价值应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值。承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税、谈判费等初始直接费用，应当计入租入资产价值。 借：固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者+初始直接费） 未确认融资费用 贷：长期应付款（最低租赁付款额） 银行存款（支付的初始直接费）,21,最低租赁付款额现值的计算折现率的确定顺序：出租人租赁内含利率租赁合同规定的利率同期银行贷款利率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现

14、值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。,22,（二）未确认融资费用的分摊,原则：未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。 会计分录： 借：财务费用 贷：未确认融资费用 计算： 每期未确认融资费用摊销期初应付本金余额实际利率（期初长期应付款余额期初未确认融资费用余额）实际利率,23,实际利率的选择：1.以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。 2.以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当

15、将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。 3.以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将分行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。 4.以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。 例：P279例9.5、P281例9.6,24,（三）租赁资产折旧的计提1、原则：采用与自有固定资产相一致的折旧政策2、折旧期间的确定：能够取得租赁资产所有权的，租赁资产使用寿命作为折旧期间；不能够取得租赁资产所有权的，租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间作为折旧期间。3、折旧总额的确定：如承租人

16、或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去担保余值加上预计清理费用；如承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应提的折旧总额为融资租入固定资产的入账价值减去预计残值加上预计清理费用。 例：P284例9.7,25,（四）履约成本的会计处理 履约成本应在实际发生时，记入 “管理费用”、“制造费用”等科目。 p284例9.8 （五）或有租金的会计处理 或有租金应当在实际发生时计入当期损益。如果或有租金是以销售量、使用量等为依据计算的，借记“销售费用”等科目，贷记“银行存款”等科目；如果或有租金是以物价指数为依据计算的，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”等科目。 p284例9.9,26,（六）租赁期届满时的会计处理1、返还租赁资产 存在承租人担保余值： 借：长期应付款（担保余值） 累计折旧 贷：固定资产 不存在承租人担保余值：借：累计折旧 贷：固定资产如果还存在净残值借：营业外支出 累计折旧贷：固定资产,