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1、2018/10/4,收入核算的涉税分析,主讲人:刁华兰E-mail:,2018/10/4,今日交流内容,一.收入准则CAS14 二.非货币性交易(资产交换)CAS7 三.租赁CAS21 四.建造合同准则CAS15,2018/10/4,第一讲,收入准则及其与税法差异分析,2018/10/4,收入内容和确认,收入是企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入,包括主营业务收入和其他业务收入. 收入的内容和分类: 收入有广义和狭义之分,广义收入(收益)包括营业收入、投资收益、补贴收入、营业外收入及资产收益(如存款利息收入)等;狭义收入仅指营业收入. 营业收入按照收入的
2、性质,可以分为商品销售收入、劳务收入和让渡资产使用权而取得的收入、建造合同收入等.按照企业经营业务的主次分类,可以分为主营业务收入和其它业务收入.,2018/10/4,收入内容和确认,企业会计制度中商品销售收入的确认 (1)企业已将商品所有权上主要风险和报酬转移给买方 (2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施控制. (3)与交易相关的经济利益能够流入企业 (4)相关的收入和成本能够可靠地计量 新准则中商品销售收入的确认条件(5个),2018/10/4,收入内容和确认,特殊情况下商品销售收入的确认: (1)需要安装和检验的商品销售安装和检验完毕 (2)附有销售
3、退回条件的商品销售在发出商品时,将估计不会发生退货的部分确认收入,估计可能发生退货的部分,不确认收入.如果企业不能合理地确定退货的可能性,则在退货期满确认收入. (3)分期收款销售按照合同约定的收款日期确认销售收入. (4)房地产销售房地产经营商事先与买方签订合同且不可撤销,并按合同要求开发房地产的,应作为建造合同,根据建造合同的规定确认收入.,2018/10/4,收入内容和确认,特殊情况下商品销售收入的确认: (5)分期预收款销售交付商品时确认营业收入,预收的货款作为一项负债,记入“预收账款”科目或“应收账款”科目. (6)订货销售商品交付给购买方时确认营业收入 (7)以旧换新销售销售的商品
4、按照商品销售的方法确认收入,回收的商品作为购进商品处理. (8)销售并再购回销售并再购回是指销售商品的同时,销售方同意日后重新买回这批商品.通常不应当确认收入.,2018/10/4,收入内容和确认,收入确认的涉税分析(国税函2008875号):除企业所得税法及实施条例另有规定外,企业销售收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则.企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现: 1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； 2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制； 3.收入的金额能够可靠地计量； 4.已发
5、生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 税法不承认收入确认的第三个条件,2018/10/4,收入内容和确认,商品销售收入的计量 会计制度规定 “收入应按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定”,即计量采用名义金额.企业在确定商品销售收入金额,不考虑可能发生的现金折扣和销售折让.现金折扣在实际发生时作为当期费用;销售折让在实际发生时冲减当期收入. 新准则规定计量采用公允价值,规定“收入应按其已收或应收对价的公允价值来计量”.如收入的名义金额与其公允价值(通常为现值)差额较小,可按名义金额计量;如收入的名义金额与其公允价值(通常为现值)差额较大,应按公允价值计量.,2018/10/
6、4,商品销售的帐务处理,主要会计科目设置: (1)主营业务收入;(2)主营业务成本; (3)营业费用;(4)主营业务税金及附加; 其他相关科目:(1)分期收款发出商品;发出商品;(2)委托代销商品;受托代销商品;(3)待转库存商品差价 商品销售的一般会计处理 (1)实现主营业务收入;(2)结转主营业务成本; (3)结转主营业务税金及附加,2018/10/4,视同销售的处理,企业会计制度作为销售处理的情况： 1、将货物交付他人代销; 2、将自产、委托加工或购买的货物给股东投资者； 3、视同买断下的代销业务； 4、以旧换新业务； 5、还本销售,2018/10/4,视同销售的处理,会计上不作为销售处
7、理的情况： 关于自产自用的产品视同销售如何进行会计处理的复函财会字（1997）26号规定：企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告样品、职工福利奖励等方面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志；因此，会计上不做销售处理，而按成本转账。 新准则:企业将自己生产的产品用于偿债、职工福利奖励等作销售处理。,2018/10/4,视同销售的处理,税收政策: 企业所得税法实施条例第二十五条 企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，
8、但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 国税函2008828号文件:所有权属发生变化的,视同销售;所有权属没发生变化的,所得税不视同销售.,2018/10/4,商品销售的帐务处理,符合收入确认条件【例1】、【例2】 对不符合收入确认条件的已发出商品的处理 【思考题】某工业企业A于4月20日以托收承付方式向B企业销售一批商品,成本为60000元,增值税发票上注明:售价100000元,增值税17000元.该批商品已经发出,并已向银行办妥托收手续.此时得知B企业在另一项交易中发生巨额损失,资金周转十分困难.经与购货方交涉,确定此项收入目前收回的可能性不大,决定不确认收入. (1)商品发出时 (2
9、)计算结转销项税额借:应收账款 17000贷:应税税金应交增值税(销项) 17000,2018/10/4,商品销售的帐务处理,分期收款销售的会计处理 (1)商品发出时,按商品的实际成本借:分期收款发出商品贷:库存商品 (2)企业应在合同约定收款日期确认收入借:银行存款(应收账款或应收票据等)贷:主营业务收入应税税金应交增值税（销项税额） (3)销售收入实现时,应按比例结转销售成本借:主营业务成本贷:分期收款发出商品,2018/10/4,商品销售的帐务处理,委托代销商品的核算 (1)视同买断方式 视同买断方式，是指由委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销商品的货款，实际售价可由受托方自
10、定，实际售价与协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。在这种销售方式下,委托方在交付商品后，根据收入确认条件判断何时确认收入。确认收入时，按应收的款项,借记“应收账款”、“应收票据”等科目,按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目，按应交的增值税额，贷记“应交税金(费)应交增值税（销项税额）”科目。,2018/10/4,商品销售的帐务处理,委托代销商品的核算 (2)收取手续费方式 【例4】 收取手续费方式是指受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的销售方式。在这种代销方式下，委托方应在受托方将商品销售后，并收到受托方开具的代销清单时，确认收入，根据代销清单上注明的已销商品货款的实现情
11、况，按应收的款项，借记“应收账款”、“应收票据”等科目，按实现的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目，按应交的增值税额，贷记“应交税金(费)应交增值税（销项税额）”科目。按应支付的代销手续费，借记“销售费用”科目，贷记“应收账款”等科目。,2018/10/4,售后回购的核算,售后回购的会计处理 售后回购虽已办理产权转移手续，但与该资产所有权相关的控制权和管理权没有转移，实质上是一种融资行为，故会计上按“实质重于形式”的原则不确认收入，通过“待转库存商品差价”或“应付账款”核算。 回购价格大于原售价的部分，应在销售与回购期间内按期计提利息费用，计提的利息费用直接计入当期财务费用。计提利息费用时，
12、借记“财务费用”科目，贷记“待转库存商品差价”科目。企业日后重新购回该项商品时，按购入物资处理；同时，将与该购回商品有关的“待转库存商品差价”科目的余额冲销。,2018/10/4,售后回购的核算,售后回购的会计处理 例2：甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税税率均为17%（不考虑其他相关税费）。甲公司因融资需要，于2001年7月1日将其生产的一批商品销售给乙公司，销售价格为500万元（不含增值税额），商品销售成本为420万元。按照双方协议，甲公司将该批商品销售给乙公司后的一年内以550万元的价格购回。乙公司根据协议于2001年7月1日支付了购货款，甲公司于2002年6月30日以550万元
13、的价格购回了该批商品，款项于当日支付。根据上述交易，甲公司应作如下会计处理：,2018/10/4,售后回购的核算,售后回购的会计处理 (1)2001年7月销售商品借:银行存款 585贷:库存商品 420应交税金应交增(销项税额) 85待转库存商品差价 80 (2)假定甲公司对销售价格与回购价格之间的差额于每半年平均计入当期损益，则在2001年12月应计提利息费用25万元。 借:财务费用 25贷:待转库存商品差价 25,2018/10/4,售后回购的核算,售后回购的会计处理 (3)2002年6月应计提利息费用同(2) (4)2002年6月30日回购 借:库存商品 420应交税金应交增(进项税额)
14、 93.5待转库存商品差价 130贷:银行存款 643.5 注：93.5 = 55017%,2018/10/4,售后回购的核算,售后回购的税务处理 税法不承认这种融资,而视为销售、购入两项经济业务,要计算增值税或营业税、企业所得税. (1)销售商品时,确认商品销售收入500万元,商品销售成本420万元,调增所得80万元. (2)计提的利息费用不符合借款费用发生条件,调增所得50万元. (3)回购商品时,计税成本应确认为550万元,应调增成本130万元,将来销售后调减所得130万元.,2018/10/4,提供劳务业务的账务处理,使用完工百分比法的劳务交易的账务处理 完工百分比法,是指按照劳务的完
15、成程度确认收入和费用的方法. 本年确认的收入劳务总收入本年末止劳务的完成程度以前年度已确认的收入 本年确认的费用劳务总成本本年末止劳务的完成程度以前年度已确认的费用 注:平时预收款项计入“预收账款”账户,发生的劳务成本计入“劳务成本”账户.,2018/10/4,提供劳务业务的账务处理,【思考题】某企业于2000年10月5日为客户订制一项软件,工期大约5个月,合同总收入4000000元,至2000年12月31日发生成本2200000元,预收账款2500000元.预计开发完整个软件还将发生成本800000元.2000年12月31日经专业测量师测量,软件的开发程度为60%.试作有关会计分录. (1)收到预收款借:银行存款 2500000贷:预收账款 2500000 (2)发生劳务成本借:劳务成本 2200000贷:银行存款等 2200000,2018/10/4,提供劳务业务的账务处理,本年确认的收入400000060%=2400000 本年确认的费用(2200000800000)60%=1800000 (3)确认劳务费收入借:预收账款 2400000 贷:主营业务收入 2400000 (4)结转劳务成本时：借:主营业务成本 1800000贷:劳务成本 1800000 企业在年度终了采用完工百分比法确认收入时,如“劳务成本”科目出现余额的,应并入资产负债表“存货”项目反映.,
