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1、 企业会计实务的几大问题(1)4000 字 相对于丰富多彩的会计实践，会计制度和会计准则总是显得原则和 抽象，而且会计标准滞后于会计实务是会计领域永恒的矛盾，正是 这一矛盾推动着会计科学的发展，同时也是这一矛盾给会计实务提 出了挑战。会计实务中，随着经济发展而出现的新型经济交易事项 会计制度一般来不及规定，而对一些传统的经济交易，会计标准的 规定也不可能面面俱到，这就需要会计人员根据会计标准的规定， 做出恰当的职业判断。以下是工作中遇到的几个问题，谈谈自己的 一点看法，以请教于同行。 一、筹办期企业现金流量表的编制 问题 筹办期是公司开展经营活动的准备阶段，在这个阶段，公 司的生产经营活动没有
2、正常开展，主要进行投资活动和筹资活动。 处于正常生产经营期的公司，按照现行会计制度的规定，必须编制 资产负债表、利润表及利润分配表和现金流量表。由于复式记账和 经济活动的内在联系，资产负债表、利润表和现金流量表之间存在 固有的勾稽关系。处于筹办期的企业由于没有开展正常的生产经营 活动，无须编制利润表，但为了反映筹办期间公司的财务状况和现 金流量，企业需编制资产负债表和现金流量表。由于筹办期企业现 金流量的特殊性以及间接法编制经营活动现金流量缺乏净利润基础， 使得编制现金流量表具有其特殊性。 其次，根据企业会计 准则现金流量表的要求，企业除应采用直接法编制经营活动 现金流量外，还应在补充资料中以
3、间接法编制经营活动现金流量， 即将净利润调节为经营活动的现金流量，由于筹办期企业没有编制 利润表，没有间接法编制经营活动现金流量的净利润基础，所以筹 办期企业无须也不可能以间接法编制经营活动现金流量，即无须编 制将净利润调节为经营活动的现金流量的补充资料。 二、收购 或出售子公司的现金流量表的编制问题 财政部在关于执行 企业会计制度和相关会计准则有关问题解答（二）（以下简 称“解答”）中，对企业在报告期内出售、购买子公司，期末如何编 制合并现金流量表做出了规定，该解答规定母公司报告期内因出售、 购买子公司而产生的现金流量作为投资活动的现金流量予以反映， 即要求企业在报告期内出售、购买子公司，期
4、末在编制合并现金流 量表时，应将被出售的子公司自报告期期初至出售日止的现金流量 的信息纳入合并现金流量表，并将出售子公司所收到的现金，在有 关投资活动类的“收回投资所收到的现金”项目下单列“出售子公司所 收到的现金”项目反映；将被购买的子公司自购买日起至报告期末止 的现金流量的信息纳入合并现金流量表，并将购买子公司所支付的 现金，在有关投资活动类的“投资所支付的现金”项目下单列“购买子 公司所支付的现金”项目反映。但上述规定并没有说明企业在出售、购买子公司时子公司在出售、购买日的资产负债表上的现金及现金 等价物如何在合并现金流量表上列示以及如何保证直接法编制的合 并现金流量表的“现金及现金等价
5、物净增加额”与补充资料中依据现 金及现金等价物期末、期初的差计算的“现金及现金等价物净增加额” 的平衡。笔者认为，既然报告期内出售、购买子公司引致的现金流 量归类为投资活动的现金流量，则应该将企业在出售、购买子公司 日子公司的资产负债表上的现金及现金等价物在合并现金流量表上 也应该作为投资活动的现金流量列示。企业报告期内出售子公司将 导致期末合并范围的减小，被出售的子公司期末将不再包括在合并 会计范围内。子公司期末的现金及现金等价物不再包括在期末的合 并资产负债表中，故子公司在出售日的现金及现金等价物应作为投 资活动的现金流出在“支付的与其他与投资活动有关的现金”中反映； 购买子公司时，合并资
6、产负债表期初数中不包括所购买子公司期初 的现金及现金等价物，而所购买子公司期末的现金及现金等价物则 包括在合并资产负债表中。在购买日被购买子公司的现金及现金等 价物应作为投资活动的现金流入在“收到的其他与投资活动有关的现 金”中反映。这样处理后不仅能够保证直接法下编制的合并现金流量 表的“现金及现金等价物净增加额”与补充资料中依据现金及现金等 价物期末、期初的差计算的“现金及现金等价物净增加额”的平衡， 而且使得企业在报告期内出售、购买子公司现金流量的分类在逻辑 上具有一致性。实务中有一种观点认为，在处理企业出售、购买子 公司时子公司在出售、购买日的资产负债表上的现金及现金等价物 时应采用追塑
7、调整期初数的办法，以便能够实现直接法下编制的合 并金流量表的“现金及现金等价物净增加额”与补充资料中依据现金 及现金等价物期末、期初的差计算的“现金及现金等价物净增加额” 的平衡。由于调整期初数与企业的实际情况不符，实质上是一种为 了保证会计平衡而做出的一种模拟，不符合会计信息客观性的要求。论文 三、房地产企业成本核算问题 正确确定房地产企业 的成本核算对象是房地产企业经营成果公允表述的基础。一般来说， 房地产企业的成本核算对象应结合项目的开发地点、规模、周期、 功能设计、结构类型、装修档次、层高等因素确定，而且一个成本 核算对象只能计算出一个单位成本，并据以结转销售成本。 对 单体开发项目来
8、说，一般以独立编制概算或施工图预算的单项开发 项目为成本核算对象。但对开发规模较大，工期较长的项目，尤其 是同一项目有不同的功能区，成本核算对象如何确定？实务中存在 以项目整体作为成本核算对象，待项目建成后再按一定的标准在各 功能区分配的做法。比如，同一项目既有写字楼、又有公寓、裙楼 等功能。不同的功能导致其设计不同从而建筑成本相差很大，这种情况下，如果不单独核算各功能区的成本而将项目整体作为成本核 算对象，会导致成本在各功能区上的平均化，但各功能区销售价格 和租金价格却相差很大，这样便导致成本和收入的不配比，不符合 会计上的配比原则。实务中还有一种做法是先将整个项目作为成本 核算对象归集各功
9、能区成本，然后根据各功能区的情况估计一个比 例来分割不同功能区的成本，即从一个成本核算对象计算出两个或 多个单位成本，这种做法一方面会导致会计核算工作量的加大，另 一方面，由于分割比例是事后确定的，容易导致企业对各功能区单 位成本的人为的调节，不利于保证会计信息的可靠性。较合理的做 法是按不同的功能区确定成本核算对象，从一个成本核算对象计算 出一个单位成本。这样既能满足会计信息的可靠性要求，又能保证 成本和收入的配比。 四、房地产企业土地增值税的会计核算 问题 土地增值税是转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附 着物并取得收入的单位和个人根据土地增值额及超额累进税率计算 交纳的税种，根据中华人
10、民共和国土地增值税暂行条例实施细则 的规定，土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目 或核算对象为单位计算。纳税人应在转让房地产合同签订后的七日 内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提 交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同， 房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。纳税人因经常发 生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后， 可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。一些 房地产企业在实际核算时，简单套用财政部发布的关于印发企业 交纳土地增值税会计处理规定的通知，在销售一个项目的部分房 地产时，根据一定的会计资
11、料估计应交纳的土地增值税，并在“应交 税金”帐做出记录。在项目全部销售完成时或原来基于估计的情况发 生变化时，可能需要对先前记录的“应交税金”账户进行调整，如需 要冲回原有账面记录的应交土地增值税。这种做法，一方面企业在 没有相关外部法律文件的许可下自行调整应交税金账户不符合一般 通行的做法，另一方面不利于税务机关的税收征管工作。由于土地 增值税是以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象 为单位计算。所以如果在房地产成本核算的最基本的核算项目或核 算对象没有完成销售以前，为正确核算各期经营成果而计提相关土 地增值税时应先记入预提费用账户，待最基本的核算项目或核算对 象销售完成，满足土地增值税的计缴条件时，清理预提费用账户的 相关明细科目，并将原计提的预提费用转入应交税金科目，并以应 交税金科目有关明细账户核算的金额申报、计缴土地增值税。
