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1、本章内容依据本章内容依据企业会计准则第企业会计准则第3333号号合并财务合并财务 报表报表编写。在考试中各种类型的题目均有出现。本章内容编写。在考试中各种类型的题目均有出现。本章内容 在考试中在考试中是是非常非常重要的一章重要的一章，是全书的重点和难点，是全书的重点和难点，与长期与长期 股权投资相结合股权投资相结合，几乎每年必考大题几乎每年必考大题。本章在考试中所占分。本章在考试中所占分 值约值约1212分左右。分左右。 最近三年本章考试题型、分值分布最近三年本章考试题型、分值分布年份年份单项单项选择题选择题多项选择题多项选择题计算及会计处理题计算及会计处理题综合题综合题合计合计 200820
2、08年年约约1212分分1212分分 20072007年年2 2分分1010分分1212分分 20062006年年1 1分分2 2分分1616分分1919分分第二十五章第二十五章 合并财务报表合并财务报表Date1教材内容主要变化教材内容主要变化: :(1) (1)在合并财务报表的编制程序部分增加了在合并财务报表的编制程序部分增加了“统一统一会计政策和会计期间会计政策和会计期间”；（2 2）合并财务报表中编制调整分录时不再调整盈）合并财务报表中编制调整分录时不再调整盈余公积；余公积；（3 3）修改了部分例题）修改了部分例题Date2本章主要考点本章主要考点1. 1.合并财务报表合并范围的确定合
3、并财务报表合并范围的确定2. 2.合并资产负债表和利润表的编制合并资产负债表和利润表的编制主要是主要是抵抵 销分录的编制销分录的编制(1)(1)内部股权投资的抵销内部股权投资的抵销(2)(2)内部债权、债务的抵销内部债权、债务的抵销 (3)(3)内部存货交易的抵销内部存货交易的抵销 (4)(4)内部固定资产交易的抵销内部固定资产交易的抵销(5)(5)内部无形资产交易的抵销内部无形资产交易的抵销3. 3.合并合并现金流量表的编制现金流量表的编制 Date3一、合并财务报表及其特点一、合并财务报表及其特点（一）合并财务报表的概念（一）合并财务报表的概念合并财务报表合并财务报表是指反映母公司和其全部
4、子是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。现金流量的财务报表。第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述Date4（二）合并财务报表的特点（二）合并财务报表的特点1 1反映的对象反映的对象是若干法人组成的会计主体，是是若干法人组成的会计主体，是经济意义主体的财务状况、经营成果及现金流量；经济意义主体的财务状况、经营成果及现金流量；2 2编制主体编制主体是母公司；是母公司；3 3编制基础编制基础是构成企业集团的母、子公司的个是构成企业集团的母、子公司的个别财务报表；别财务报表；4 4编制方法编制方法遵循特
5、定的方法。遵循特定的方法。Date5（三）合并财务报表的内容（三）合并财务报表的内容合并财务报表至少应当包括下列组成部分：合并财务报表至少应当包括下列组成部分：1 1合并资产负债表合并资产负债表2 2合并利润表合并利润表3 3合并现金流量表合并现金流量表4 4合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表5 5附注。附注。Date6二、合并财务报表范围的确定二、合并财务报表范围的确定合并财务报表的合并范围合并财务报表的合并范围应当以控制为基应当以控制为基础予以确定。础予以确定。控制控制是指一个企业能够决定另一个企业的是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政
6、策，并能据以从另一个企业的经营财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。活动中获取利益的权力。Date7我国企业会计准则规定：我国企业会计准则规定：只要是由母公司控制的只要是由母公司控制的子公司，子公司，不论其规模大小、向母公司转移资金能不论其规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应都应纳入合并财务报表的合并范围。纳入合并财务报表的合并范围。母公司母公司是指有一个或一个以上子公司的企是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体
7、，下同）。业（或主体，下同）。子公司子公司是指被母公司控制的企业。是指被母公司控制的企业。Date8（一）（一） 控制的含义及途径控制的含义及途径控制控制是指一个企业能够决定另一个企业的是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。活动中获取利益的权力。控制的途径控制的途径1 1、通过所有权达到控制（、通过所有权达到控制（50%50%的表决权资本）的表决权资本）2 2、通过所有权达到控制和其他方式达到控制、通过所有权达到控制和其他方式达到控制Date9（二）合并会计报表的合并范围（二）合并会计报表的合并
8、范围1 1、母公司拥有其半数以上的表决权的被投资、母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的但是，有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外。除外。母公司拥有其半数以上的表决权具体包括三种母公司拥有其半数以上的表决权具体包括三种情况：情况：Date10MM公司公司 A A公司公司（1 1）母公司）母公司直接拥有直接拥有被投资企业半数以上表决权被投资企业半数以上表决权80%80%Date11MM公司公司 A A公司公司B B公司公司（2 2）母公司）母公司间接拥有间接拥有被投资企业半数以
9、上表决权被投资企业半数以上表决权80%80%70%70%Date12MM公司公司A A公司公司C C公司公司（3 3）母公司）母公司直接和间接直接和间接方式合计拥有被投资企业方式合计拥有被投资企业 半数以上表决权。半数以上表决权。80%80%30%30%25%25%Date132 2、被母公司控制的其他被投资企业被母公司控制的其他被投资企业（实质控制标准）实质控制标准）母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围位，应当纳入合并财
10、务报表的合并范围Date14（1 1）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，）通过与被投资单位其他投资者之间的协议， 拥有被投资单位半数以上的表决权；拥有被投资单位半数以上的表决权；（2 2）根据公司章程或协议，有权决定被投资单）根据公司章程或协议，有权决定被投资单 位的财务和经营政策；位的财务和经营政策；（3 3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构）有权任免被投资单位的董事会或类似机构 的多数成员；的多数成员；（4 4）在被投资单位董事会或类似机构占多数表）在被投资单位董事会或类似机构占多数表 决权。决权。Date15乙公司乙公司甲公司甲公司A A公司公司40%40%30%30%30%30
11、%丙公司丙公司(1)(1)甲公司与乙公司协议甲公司与乙公司协议, ,乙公司乙公司 30%30%的表决权委托甲公司管理的表决权委托甲公司管理, ,甲甲 公司拥有公司拥有A A公司公司70%70%的表决权的表决权, ,能能 操纵操纵A A公司股东大会的表决公司股东大会的表决(2)A(2)A公司章程规定公司章程规定, ,甲公司甲公司有权决定有权决定A A公司的财务与经公司的财务与经营决策营决策(3)A(3)A公司董事会有公司董事会有9 9人构成人构成, ,甲公司能任免其中甲公司能任免其中5 5人以上人以上能操纵董事会能操纵董事会(4)A(4)A公司董事会有公司董事会有9 9人中人中, ,甲公司有甲公
12、司有5 5人以上人以上能操能操纵董事会的表决纵董事会的表决Date163 3、在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权、在确定能否控制被投资单位时对潜在表决权的考虑的考虑在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。决权因素。Date174 4、母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务、母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务 报表的合并范围报表的合并范围判断母公司能否控制特殊目的主体应
13、当考虑如下主要因素：判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素：（ （1 1）母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务）母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务 的需要直接或间接设立特殊目的主体。的需要直接或间接设立特殊目的主体。（ （2 2）母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的）母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的 决策权。比如，母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、决策权。比如，母公司拥有单方面终止特殊目的主体的权力、 变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否变更特殊目的主体章程的权力、对变更特殊目的主体章程的否 决权等。决权等。（
14、（3 3）母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主）母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主 体大部分利益的权力。体大部分利益的权力。（ （4 4）母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体）母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体 的大部分风险。的大部分风险。Date18（三）不纳入合并范围的公司、企业或单位（三）不纳入合并范围的公司、企业或单位1 1已宣告被清理整顿的原子公司。已宣告被清理整顿的原子公司。2 2已宣告破产的原子公司。已宣告破产的原子公司。3 3合营企业。合营企业。4 4母公司不能控制的其他被投资单位。母公司不能控制的其他被投资单位。Date19【考题解
15、析考题解析20072007年多选题年多选题】下列被投资企业中，应下列被投资企业中，应 当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（ ）。当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（ ）。A. A. 甲公司在报告年度购入其甲公司在报告年度购入其5757股份的境外被投资企业股份的境外被投资企业B. B. 甲公司持有其甲公司持有其4040股份，且受托代管股份，且受托代管B B公司持有其公司持有其3030 股份的被投资企业股份的被投资企业C. C. 甲公司持有其甲公司持有其4343股份，甲公司的子公司股份，甲公司的子公司A A公司持有公司持有 其其8 8股份的被投资企业股份的被投资企业D. D. 甲公司持有其甲公
16、司持有其4040股份，甲公司的母公司持有其股份，甲公司的母公司持有其1111 股份的被投资企业股份的被投资企业E. E. 甲公司持有其甲公司持有其3838股份，且甲公司根据章程有权决定股份，且甲公司根据章程有权决定 其财务和经营政策的被投资企业其财务和经营政策的被投资企业【答案答案】ABCE ABCE Date20【考题解析考题解析20062006年多选题年多选题】下列被投资企业中，投资下列被投资企业中，投资 企业应当将其纳入合并会计报表范围的有（企业应当将其纳入合并会计报表范围的有（ ）。）。A A直接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业直接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业B B通过子公司间接拥有其
