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1、第三章第三章 增值税会计增值税会计 我国自1979年开始试行增值税，1993 年12月13日国务院颁布国务院令第134号 中华人民共和国增值税暂行条例，并自 次年实施。现行的增值税是2009年1月1日 开始实施的转型改革的消费型增值税。 第一节 增值税概述增值税是以商品（含应税劳务）在流 转过程中产生的增值额作为计税依据而征 收的一种流转税。按我国增值税法的规定 ，增值税是对在我国境内销售货物或者提 供加工、修理修配劳务以及进口货物的企 业单位和个人，就其货物销售或提供劳务 的增值额和货物进口金额为计税依据而课 征的一种流转税。 一、增值税的征收范围根据增值税暂行条例的规定，我 们将增值税的征
2、税范围分为一般规定和具 体规定。 （一）征税范围的一般规定现行增值税征税范围的一般规定包括 ：1.销售或者进口的货物货物是指有形动产，包括电力、热力 、气体在内。销售货物，是指有偿转让货 物的所有权。 2.提供的加工、修理修配劳务加工是指受托加工货物，即委托方提 供原料及主要材料，受托方按照委托方的 要求制造货物并收取加工费的业务；修理 修配是指受托对损伤和丧失功能的货物(交 增值税的)进行修复，使其恢复原状和功能 的业务（房屋修缮不是）。提供加工、修 理修配劳务（以下称应税劳务），是指有 偿提供加工、修理修配劳务。单位或者个 体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提 供加工、修理修配劳务，不包括
3、在内。 有偿，是指从购买方取得货币、货物或 者其他经济利益。由此可见，我国增值税的征收范围包 括生产、批发、零售和进口环节，加工和 修理修配也属于增值税的征税范围，对加 工和修理修配以外的其他劳务暂不实行增 值税。 （二）征税范围的具体规定增值税的征税范围除了上述的一般规 定以外，对于实务中某些特殊项目或行为 是否属于增值税的征税范围，还需要具体 确定。 1.属于征税范围的特殊项目（属于销售有形动产 ）（1）货物期货（包括商品期货和贵金属期货 ），应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳 税，其中：交割时采取由期货交易所开具发票的，以期 货交易所为纳税人。期货交易所增值税按次计算 ，其进项税额为
4、该货物交割时供货会员单位开具 的增值税专用发票上注明的销项税额，期货交易 所本身发生的各种进项不得抵扣。交割时采取由供货的会员单位直接将发票开 给购货会员单位的，以供货会员单位为纳税人。 （2）银行销售金银的业务，应当征收 增值税。（3）典当业的死当物品销售业务和寄 售业代委托人销售寄售物品的业务，均应 征收增值税。（4）集邮商品（如邮票、首日封、邮 折等）的生产以及邮政部门以外的其他单 位和个人销售的，均征收增值税。（5）邮政部门发行报刊，征收营业税 ；其他单位和个人发行报刊，征收增值税 。（6）电力公司向发电企业收取的过网 费，应当征收增值税，不征收营业税。 2.属于征税范围的特殊行为（1
5、）视同销售货物行为。单位或者个 体工商户的下列行为，视同销售货物：将货物交付其他单位或者个人代销 ；销售代销货物； 设有两个以上机构并实行统一核算的纳 税人，将货物从一个机构移送至其他机构 用于销售，但相关机构设在同一县（市） 的除外； 将自产或者委托加工的货物用于非增值 税应税项目； 将自产、委托加工的货物用于集体福 利或者个人消费； 将自产、委托加工或者购进的货物作 为投资，提供给其他单位或者个体工商户 ；将自产、委托加工或者购进的货物分 配给股东或者投资者；将自产、委托加工或者购进的货物无 偿赠送其他单位或者个人。 （6-8点货物出了企业） 上述8种行为应该确定为视同销售货物行为，均要
6、征收增值税。其确定的目的主要有三个： 一是保证增值税税款抵扣制度的实施，不致 因发生上述行为而造成各相关环节税款抵扣链条 的中断； 二是避免因发生上述行为而造成货物销售税 收负担不平衡的矛盾，防止以上述行为逃避纳税 的现象。 三是体现增值税计算的配比原则，即购进货 物已经在购进环节实施了进项税额抵扣，这些购 进货物应该产生相应的销售额，同时就应该产生 相应的销项税额。 （2）混合销售行为。一项销售行为如果既 涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售 行为。（依纳税人的主业缴纳增值税或营业税）（3）兼营非增值税应税劳务行为。纳税人兼 营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应 税劳务的销售额和
7、非增值税应税项目的营业额； 未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应 税劳务的销售额。 二、纳税义务人和扣缴义务人（一）纳税义务人根据增值税暂行条例的规定，凡 在中华人民共和国境内销售或者进口货物 、提供应税劳务的单位和个人都是增值税 纳税义务人。单位，是指企业、行政单位、事业单 位、军事单位、社会团体及其他单位。个人，是指个体工商户和其他个人。 （二）扣缴义务人中华人民共和国境外的单位或者个人 在境内提供应税劳务，在境内未设有经营 机构的，以其境内代理人为扣缴义务人； 在境内没有代理人的，以购买方为扣缴义 务人。 （三）一般纳税人和小规模纳税人的认定及管理1.一般纳税人的认定标准一般纳税人
8、是指年应征增值税销售额（包括 一个公历年度内的全部应税销售额），超过增值 税小规模纳税人标准的企业和企业性单位。小规模纳税人的销售标准为：从事货物生产 或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生 产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者 零售的纳税人，年应税销售额在50万元以下（含 本数，下同）的；上述规定以外的纳税人，年应 税销售额在80万元以下的。 年应税销售额没有超过财政部、国家税 务总局规定的小规模纳税人标准以及新开 业的纳税人，可以向主管税务机关申请一 般纳税人资格认定。 对提出申请并且同时符合下列条件的纳 税人，主管税务机关应当为其办理一般纳 税人资格认定：（1）有固定的生产经营
9、场所；（2）能够按照国家统一的会计制度规 定设置账簿，根据合法、有效凭证核算， 能够提供准确税务资料。 2.一般纳税人的认定管理（1）纳税人符合规定的，按照规定程序纳税 ，向主管税务机关填报申请表，并按要求提供资 料，办理一般纳税人资格认定。（2）主管税务机关应当当场核对纳税人的申 请资料，经核对一致且申请资料齐全、符合填列 要求的，当场受理，制作文书受理回执单， 并将有关资料的原件退还纳税人。对申请资料不 齐全或者不符合填列要求的，应当当场告知纳税 人需要补正的全部内容。主管税务机关受理纳税人申请以后，根据需 要进行实地查验，并制作查验报告。 （3）认定机关应当自主管税务机关受理申请之日 起
10、20日内完成一般纳税人资格认定，并由主管税 务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳 税人。 （4）主管税务机关应当在一般纳税人税务登记 证副本“资格认定”栏内加盖“增值税一般纳税人” 戳记。“增值税一般纳税人”戳记印色为红色，印 模由国家税务总局制定。纳税人自认定机关认定为一般纳税人的次月 起（新开业纳税人自主管税务机关受理申请的当 月起），按照中华人民共和国增值税暂行条例 第四条的规定计算应纳税额，并按照规定领购 、使用增值税专用发票。除国家税务总局另有规定外，纳税人一经认 定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。 三、税率和征收率（一）税率我国增值税是采用比例税率，按照一定的比 例征收。增
11、值税一般纳税人销售或者进口货物， 提供加工、修理修配劳务，除低税率适用范围， 税率一律为17%，这就是通常所说的基本税率。 自2009年1月1日起，将部分金属矿、非金属矿采 选产品的增值税税率由原来的13%低税率恢复到 17%。增值税一般纳税人销售或者进口下列货物， 按低税率计征增值税，低税率为13%。 1. 粮食、食用植物油、鲜奶； 干姜、姜黄增值税适用低税率征收增值税 （国家税务总局公告2010年第9号）规定 2.自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石 油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制 品；3.图书、报纸、杂志；4.饲料、化肥、农药、农机（配件17%） 、农膜；5.国务院及其有关部门规定的
12、其他货物。 具体包括农产品（植物动物的初级产品） 、音像制品、电子出版物、二甲醚。 （二）征收率增值税对小规模纳税人采用简易征收办法，对小规模 纳税人适用的税率称为征收率。 目前小规模纳税人征收率统一为3%。 对于特殊项目，目前仍存在6%和4%两种征收率。 1.纳税人销售自己使用过的物品，按下列政 策执行：一般纳税人销售自己使用过的属于 增值税暂行条例第十条规定不得抵扣且 未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法 依4%征收率减半征收增值税。 小规模纳税人（除其他个人外，下同） 销售自己使用过的固定资产，减按2%征收 率征收增值税。 小规模纳税人销售自己使用过的除固 定资产以外的物品，应按3%的征
13、收率征收 增值税。 纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减 半征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的物品和旧货， 适用按简易办法依4%征收率减半征收增值税政策 的，按下列公式确定销售额和应纳税额：销售额含税销售额（1+4%）应纳税额销售额4%2小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和 旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额：销售额含税销售额（1+3%）应纳税额销售额2% 2.一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简 易办法依照4%征收率计算缴纳增值税：（1）寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的 物品在内）；（2）典当业销售死当物品；（3）经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零 售的
14、免税品。3.对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易 办法依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水 取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。第二节 计税依据和应纳税额计算 一、计税依据（一）一般销售方式下的销售额销售额是指纳税人销售货物或者提供 应税劳务向购买方（承受应税劳务也视为 购买方）收取的全部价款和价外费用。特 别需要强调的是尽管销项税额也是销售方 向购买方收取的，但是增值税采用价外计 税方式，用不含税价作为计税依据，因而 销售额中不包括向购买方收取的销项税额 。 价外费用，包括价外向购买方收取的手续 费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖 励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、
15、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、 包装物租金、储备费、优质费、运输装卸 费以及其他各种性质的价外收费（含税价 ，要换算）。 1.受托加工应征消费税的消费品所代收代缴 的消费税；2.同时符合以下条件的代垫运输费用：（1）承运部门的运输费用发票开具给购买方 的；（2）纳税人将该项发票转交给购买方的。3.同时符合以下条件代为收取的政府性基金 或者行政事业性收费：（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性 基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价 格主管部门批准设立的行政事业性收费；（2）收取时开具省级以上财政部门印制的财 政票据；（3）所收款项全额上缴财政。 4.销售货物的同时代办保险等而向购买
16、方收 取的保险费，以及向购买方收取的代购买 方缴纳的车辆购置税、车辆牌照费。 以上不算卖方的收入。 凡随同销售货物或提供应税劳务向购买方收取的 价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入 销售额计算应纳税额。税法规定各种性质的价外 收费都要并入销售额计算征税，目的是防止以各 种名目的收费减少销售额逃避纳税的现象。上述4 项允许不计入价外费用是因为在满足了上述相关 条件后可以确认销售方在其中仅仅是代为收取了 有关费用，这些价外费用确实没有形成销售方的 收入。 应当注意，根据国家税务总局规定：对增 值税一般纳税人（包括纳税人自己或代其 他部门）向购买方收取的价外费用和逾期 包装物押金，应视为含税收入，在征税时 换算成不含税收入再并入销售额。销售额以人民币计算。纳税人以人民 币以外的货币结算销售额的，
