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1、资产负债表与收益表要素确认、计量与报告中国海洋大学管理学院王竹泉 教授 博士生导师资产的定义及其性质l未耗成本或借方余额说v未耗成本说1940年佩顿和利特尔顿在公司会计准则导 论一书中，提出：“成本可以划分为两部分， 一部分是已消耗的，称之为费用：另一部分是 未消耗的，称之为资产。”v该观点侧重从资产的计量、成本角度考察资产 ，有利于把握资产与费用的界限，但没有揭示 资产的本质特征。资产的定义及其性质l未耗成本或借方余额说v借方余额说vAsset is something represented by a debit balance that is or would be properly c
2、arried forward upon a closing of books of account according to the rules or principles of accounting(provided such debit balance is not in effect a negative balance applicable to a liability),on the basis that it represents either a property right or value acquired,or an expenditure made which has c
3、reated a property or is properly applicable to the future. (Committee on terminology,1953)v资产是依照公认的规则或原则，在账簿上结转至账 户借方余额所代表的东西。作为资产，它代表的或 者是一项财产权利，或者是所取得的价值，或者是 取得一项财产的支出或可用于未来的支出。（会计 名词委员会，1953）资产的定义及其性质v上述定义未揭示资产的本质特征v强调资产是未消耗的成本，有借方余额。v对经济资源和递延费用不加区分。v开办费v强调收益、费用的配比，体现收益表重心。资产的定义及其性质l“经济资源”说vEcono
4、mic resources of an enterprise that are recognized and measured in conformity with generally accepted principles. Assets also include certain deferred charges that are not resources but that are recognized and measured in conformity with generally accepted accounting principles.(APB,1970)v资产是一个企业依照公
5、认会计准则确认和计量的经济资源。 资产还包括某些不是资源的递延费用。（会计原则委员会， 1970）资产的定义及其性质v强调了资产是一种经济资源v难以将递延费用也作为经济资源。v仍然没有指出资产的本质特征。资产的定义及其性质l“未来经济利益”说vAssets are probable future economic benefits obtained or controlled by a particular entity as a result of past transactions or events.(FASB,1985)v资产是可能的未来经济利益，它是特定主体从已经发生的交 易或事项所
6、取得或加以控制的。（财务会计准则委员会， 1985）v未来经济利益是指直接或间接地导致现金和现金等价物流入 企业的潜力。资产的定义及其性质v揭示了资产的本质特征：未来经济利益。v未来经济利益更好地把经济资源和某些递延费用（ 如预付费用，也能够为企业带来未来经济利益，因 其可减少未来现金支出）协调起来。v开办费等递延费用不能带来未来经济利益，因而不 再作为资产。资产的定义及其性质v国际会计准则委员会资产是指由于过去事项而由企业控制的、预期会导致未 来经济利益流入企业的资源（IASC，1993） 。v 中国企业财务报告条例和企业会计制度对资产的定义资产，是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控
7、制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益。v企业会计准则2006对资产的定义资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有 或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。预期会给企业带来经济利益，是指直接或者间接导致现 金和现金等价物流入企业的潜力。 v资产定义的演进不仅体现了会计学资产向经济学资产的逼近 ，而且反映了人们对资产的考察逐渐由单纯的静态考察过渡 到在资金周转的静态与动态的结合中辩证地考察。资产的特殊表现形式l融资租入的固定资产l融资租赁的出租方的未担保余值l出租人至少应当于每年年终，对未担保余值进行复核。l未担保余值增加的，不作调整。l有证据表明未担保余值已经减少的，应当重新计算
8、租赁内含 利率，将由此引起租赁投资净额的减少，计入当期损益；以 后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利 率确认融资收入。租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款 额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。资产的特殊表现形式l未担保余值减少，导致内含利率降低，导致原按较 高利率确定的利息收益被多计，因此每期回收的租 赁投资净额被少计，未收回的租赁投资净额就被多 计。l因此，一方面要按未担保余值的减少减记总的未实 现融资收益，另一方面，还要按租赁投资净额的减 少额，借记营业外支出，贷记“未实现融资收益”。资产的特殊形式l递延所得税资产l资产的账面价值小于其计税基础或者负债的账面价 值
9、大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。l可抵减暂时性差异的纳税影响作为递延所得税资产 确认（但若其未来经济利益预期难以实现时，则不 应确认）负债的定义及其性质l负债的定义v贷方余额说 对负债和所有者权益未作区分，是广义的负债。 与实体理论相对应。v经济义务说 Economic obligation of an enterprise that are recognized and measured in conformity with generally accepted principles. Liabilities also include certain deferred credits
10、that are not obligation but that are recognized and measured in conformity with generally accepted accounting principles.(APB,1970)v未来经济利益（牺牲）说l企业会计准则2006负债是指企业过去的交易或者事项形 成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或 者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。 负债的定义及其性质l负债的性质l企业承担的现时义务，既包括合同或法定义务，也包括公平 义务（Equi
11、table Obligation)和推定义务(Constructive Obligation)。例如：雇员休假期间的薪金、垄断的供应商对 顾客的售后服务等。l递延贷项（Deferred Credits） 预收收入，是一种负债（对应着未来提供商 品或劳务的义务）。如：报刊杂志订阅费 纯粹是由收益确认规则而导致的递延收益， 不需要企业在未来转移资产。如：所得税会计递延 法中的递延税款负债的定义及其性质l或有负债(contingent liability)或有事项：过去的交易或事项形成的一种状况，其 结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证 实。或有负债：过去的交易或事项形成的潜在义务，其 存在
12、须通过未来不确定性事项的发生或不发生予以 证实。或过去的交易或事项形成的现时义务，履行 该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务 的金额不能可靠地确定。负债：过去的交易或事项形成的现时义务，履行该 义务预期会导致经济利益流出企业 义务、负债与或有负债的比较义务、负债与或有负债的比较所有者权益的定义及其性质l所有者权益的定义所有者权益或净资产是特定主体的资产减去负债后 的剩余权益。（FASB，1985）权益是指企业资产扣除企业全部负债以后的剩余权 益。 企业会计准则2006所有者权益是指企业资产扣除 负债后由所有者享有的剩余权益。 l所有者权益的性质剩余权益资产和负债的分类l资产和负债的分类
13、如何分类取决于报告的目的l向债权人揭示偿债能力：流动资产、非流动资产、流动负债 、长期负债（以一年内变现或偿付为划分标准）用流动资产、流动负债评价偿债能力的局限性l描述企业经营活动：营运资金（以经营周期为划分标准）（ 净营运资金、总营运资金即流动资产）经营周期：现金存货现金资产和负债的分类l反映不同的计价概念：货币性资产与非货币性资产 、货币性负债与非货币性负债划分货币性和非货币性项目在通货膨胀会计和外币 报表折算中的作用。通货膨胀会计中的一般购买力损益与持有损益，外 币报表折算中的货币、非货币项目法所有者权益的分类l揭示资本来源：缴入资本、超面额缴入资本和留存收 益 意义：融资方式主要是募集
14、还是依靠自有资金分辨股利是否是清算性的。 问题：股票股利l揭示法定资本 意义：法定资本是对债权人的保障。 问题：真正的保障是整个股东权益和企业的获利能力，而非单 独的法定资本。所有者权益的分类l反映股利分配上的限制投入资本与留存收益留存收益进一步划分为已拨定留存收益和未拨定留 存收益已拨定留存收益的作用及其对股利分配的限制，结 合合并会计报表进行分析。l揭示清算分配方面的限制反映优先股股东的清偿优先权。资产负债表要素的确认l确认的一般标准（1）符合定义；（2）可计量性；（3）相关性；（4）可靠 性。（FASB，1985） 满足要素定义的项目，如果满足了以下标准，就应当加以确认 ：（1）与该项目
15、有关的任何未来经济利益可能会流入或流出企 业；（2）该项目具有能够可靠计量的成本或价值。（IASB ，1993）资产负债表要素的确认l资产的确认l经济利益l拥有或控制：融资租赁l可计量性（自创商誉、人力资源）l对确认的进一步讨论资产负债表要素的确认l对资产确认的具体讨论l未担保余值l尚未履行或正在履行中的金融合约（衍生金融工具 ） 不是基于过去发生的交易或事项资产负债表要素的计量l计量的概念 计量是指为了在资产负债表和利润表中确认和计列有 关财务报表的要素而确定其货币金额的过程。l计量属性 所用量度的经济属性 其选择取决于信息使用者的信息需求资产计量属性l历史成本（过去、投入、实际）l现行成本
16、（现在、投入、假计）l可变现价值（现在、产出、假计）l未来现金流量现值（未来、产出、假计）l可靠性降低l相关性增强资产计量属性l公允价值l企业会计准则2006在公允价值计量下，资产和 负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿 进行资产交换或者债务清偿的金额计量。v历史成本评价的优点具可靠性(忠实表达、可验 证性、中立性)v公平价值评价的优点 具相关性代表未来最可 能的现金流量资产计量属性与价值链会计l按历史成本计量导致资产在销售前（或在经济利益未 实现前）并不反映其可能的全部经济利益，而只反映 了投入的成本。这意味着价值增值在未销售前是不确 认的，即采购过程、生产过程对增值是没有贡献的（ 或仅有相当于这些环节中支付的工资额数额的贡献） ，主要的增值都归功于销售环节。这样反映的结果显 然不能满足业务流程管理和价值链会计的需要。l基于流程管理的价值链会计应采用什么样的计量属性 ？（交易驱动型？事项驱动型？可实现或已实现？已 赚得？历史成本？公允价值？）资产负债表要素的计量l
