征管法及其疑难案例分析

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1、 税收征管法及其 疑难案例分析探讨山西省地方税务局征管处闫海龙TEL： 0351-4810326E-MAIL：M税收征管法的性质、地位和作用行政法律 程序法和实体法的结合 1、实体指法律行为的实质内容，包括行为的主 体、客体、主体的权利义务或者职权职责等。 2、程序指法律行为的实质内容得以实现的方法 和手段，包括法律行为的步骤、方式、顺序、 手续、时限等。 基本法税收（税法）领域税务机关和税务人员进行税收征收管理（从事 税收执法）的授权法和保障法如何学好征管法？一条主线：如何行使好税收执法权（征 收管理权）。通过用好用足税收执法权 ，推进依法征管，确保税收收入 两个方面：1、有哪些执法权？由谁

2、来行 使？需要通过什么样的程序？如何保障 执法到位等？ 2、税收执法权行使过程中要受到哪些制 约？如何防止滥用执法权？如何保 障纳税人及其他相对人的合法权益等？税收执法权的主要内容征收权：征税权、核定应纳税额权、强 制执行权、优先权、代位权等管理权：登记管理权、帐簿凭证发票管 理权、纳税申报管理权等检查权：查帐权、实地检查权、银行帐 户查询权等处罚权：罚款、收缴停供发票、没收违 法所得和作案工具等执法权的行使过程 税务机关 （税务人员） 执法权 执法相对人 （纳税人、扣缴义务人等）行使主体税务机关：各级税务局、分局、税务所注意：行使执法权时要与深化征管改革 征、管、查相互分离后机构职能相匹配税

3、务人员：税收执法权的具体实施者， 代表所属税务机关行使税收执法权委托代征人：受税务机关委托从事代征执法相对人纳税人：1、单位、个人（关键在于如何 承担纳税责任）2、从事（非）生产经营 的纳税人（关键在于执法手段上的差别 ）扣缴义务人（法定义务）纳税担保人银行等协助义务人征管法执行中疑难问题的解决目前： 突出体现在如何充分 运用法学原理及其他法律规 范来理解和把握征管法，并 具体解决税收征管中的一些 疑难问题“一事不二罚” 案例1在2005年9月某县地税局的一次专项检查 中，发现某企业未按规定保管帐簿、记 帐凭证等会计资料，在准备对其处罚时 ，该企业提出财政部门于7月份已经进行 过处罚，只是由于

4、客观原因没能在限期 内改正。在还能否处罚的问题上，税务 机关内部产生了争议：1、一事不二罚， 不能处罚；2、违反的法律不同，属两个 违法行为可分别处罚。要点：1、“一事”为同一违法行为，同一违法行 为触犯不同法律仍旧是“一事” 2、违法行为经责令改正而拒不改正的就 构成了新的违法行为（处罚决定书不能成为同 类违法行为的通行证） 3、对新产生的违法行为是可以再次处罚 的，但如何处罚需根据相关法律法规的 规定（如拒不登记的吊销执照，拒不申报纳税按偷税 处理，拒不接受税务机关处理停供收缴发票等）案例2某县稽查局对该县某企业进行发票专项 检查时，查出该企业采用开具发票大头 小尾的手段偷税1000元的问

5、题。对此， 该如何处罚？几种不同的处理意见1、偷税和发票违法是两种截然不同的违 法行为，应当对其偷税和发票违法行为 分别给予处罚。 2、该企业的目的是偷税，发票违法只是 偷税的手段，因此，利用发票偷税只是 一个违法行为，只能按偷税给予处罚。 3、本案偷税的数额少，按偷税处罚过轻 ，根据重罚吸收轻罚的原则，应按发票 违法处罚。要点：1、同一行为与牵连行为 2、牵连行为在法理上是两个行为，刑事法律 的处罚原则是“重吸收轻”，但行政处罚上未有 明确规定，应当根据现行税法规定处理 3、发票管理办法实施细则第55条： 对违 反发票管理法规造成偷税的，按照中华人民 共和国税收征收管理法处理。63条 注意过

6、罚相当处罚原则的适用设定和实施 行政处罚必须以事实为依据，与违法行为的事 实、性质、情节以及社会危害程度相当（处罚 法4条） 征管法与行政处罚法的关系特别法与基本法的关系：依据征管法 行使税务行政处罚权应遵循处罚法 的基本原则、基本规定和基本要求； 征管法有特别规定的除外。实体法与程序法的关系：依据征管法 行使税务行政处罚权应遵循处罚法 关于简易程序、一般程序、听证程序 的规定该行为构成偷税吗？案例12003年月4月，某企业鉴于当期货款拖欠，流 动资金不足，进行了虚假申报，两个月后资金 回笼，该企业补办了申报，足额缴纳了税款。 2004年主管税务机关在专项检查中发现了这一 问题，是否构成偷税？

7、如何处理？内部就发生 了争执：1、未造成不缴少缴税款的后果，不 构成偷税，只需加收滞纳金即可；2、构成偷 税，但应从轻减轻处理，可按50%的下限处罚 ；3、构成偷税，但按50%的下限处罚也嫌过重 ，所以最好不要认定为偷税。是否造成偷税后果？纳税人不缴少缴应纳税款、扣缴义务人不缴少 缴已扣已收税款，造成国家税收利益的损失是 偷税的危害结果。偷税是结果犯，以不缴少缴税款、已扣已收税 款这一特定结果的发生为既遂的标志，构成既 遂才能按征管法63条偷税处理。如果编造虚假计税依据而未造成不缴少缴税款 后果的，只能按64条1款处理。同一情况的不同处理（案例2）2004年5月，某市地税稽查局对A公司2002

8、年度 、2003年度企业所得税进行检查。检查发现： 该公司2002年度申报亏损20万元，实际上并未 亏损，还略有盈余；2003年度申报亏损40万元 ，但2003年度实际亏损30万元，多报亏损10万 元。现行规定总局关于企业虚报亏损适用税法问题的通知 （国税函2005190号） 企业故意虚报亏损，在行为当年或相关年度造成不 缴或少缴应纳税款的，按征管法第63条处理； 企业依法享受免征企业所得税优惠年度或处于亏损 年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未 造成不缴或少缴应纳税款的，按征管法第64条 第1款处理。 国家税务总局关于企业虚报亏损如何处理的通知 、关于企业虚报亏损补税罚款问题的批复

9、停止执行。以往规定一、关于企业虚报亏损如何处罚问题企业多报亏损会造成以后年度不缴或少缴所 得税款,主管税务机关依据征管法的规定认定其为 偷税而应处以罚款的,可将查出企业多报的亏损额视为 查出相同数额的应税所得,再按法定税率计算出相应的 应纳所得税额,以此作为罚款的依据。 二、关于查出企业多报亏损应否补税问题企业多报亏损,经主管税务机关检查调整后如 果仍然亏损的,可按上述原则予以罚款,不存在补税问 题；如果企业多报亏损，经税务机关检查调整后有盈 余，还应就调整后的应纳税所得按适用税率补缴企业 所得税；如果企业多报的亏损已用以后年度的应纳税 所得进行了弥补，还应对多报亏损已弥补部分按适用 税率补缴

10、企业所得税。（国家税务总局关于企业虚 报亏损补税罚款问题的批复 国税函发1996653 号）怎样确定偷税发生的时限？也就是怎样确定不缴少缴税款危害结果发生时 间的问题欠税是指纳税人发生纳税义务但未按期申报缴 纳的税款或者少缴的税款，纳税人应缴纳 税款的期限届满之次日即是纳税人欠缴税款发 生的时间”（总局国税发200347号关于 贯彻征管法及其实施细则若干问题的通知）申报纳税期满的次日，即开始加收滞纳金之日 ，即应为偷税的危害后果发生之日。偷税的特殊形态1、偷税未遂：偷税行为人在着手实施偷 税的过程中，由于意志以外的原因而未 能达到其预期的目的和结果。 2、偷税中止：在偷税过程中，偷税行为 人自

11、动放弃或自动有效地防止偷税结果 的发生。 （1）行为停止的偷税中止；（2）结果防止的偷税中止。偷税是结果犯，未造成不缴少缴税款后 果的，构不成偷税，不能按63条处理。作为结果犯，偷税存在未遂和中止的特 殊形态，对偷税未遂的，一般应按64条1 款处理；对偷税中止的，如未造成实际 的偷税后果，一般不予处理，如已构成 偷税，应视其情节，作出相应处理。自查补缴、查前补缴、约谈补缴 等不缴少缴税款的定性问题 1、纳税人只要采取了征管法所列的偷 税手段，造成了不缴少缴税款的危 害后果，就构成偷税。自查补缴等 并不能改变违法行为的性质，仍应 按偷税处理。 2、自查补缴等属于主动消除或者减轻 违法行为危害后果

12、的行为，在税收 实践中是大力提倡的。处罚法的基本要求 处罚法27条：当事人有下列情形之一 的，应当依法从轻或者减轻行政处罚： （一）主动消除或者减轻违法行为危害后 果的； （二）受他人胁迫有违法行为的； （三）配合行政机关查处违法行为有立功 表现的； （四）其他依法从轻或者减轻行政处罚的 。 违法行为轻微并及时纠正，没有造成危害 后果的，不予行政处罚。刑法规定实施偷税行为，偷税数额在五万元以 下，纳税人或扣缴义务人在公安机 关立案侦查前已经足额补缴应纳税 款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需 要判处刑罚的，可以免予刑事处罚 。（高法法释200233号关于审理 偷税抗税刑事案件具体应用法律若 干问题的

13、解释）自查补缴、查前补缴、约谈补缴 等不缴少缴税款的处理问题应当从轻、减轻处罚或者不予处罚 。从轻处罚：处罚下限以上，但须比正常 情况下的处罚为轻。减轻处罚：处罚下限以下如对偷税处以50%以下的罚款就属于减 轻的范畴不列少列收入、多列支出一定构 成偷税吗？（案例）某稽查局在对某企业所得税进行专项检 查时，发现有未按税法规定列支的情况 ，据查该项列支虽违反了税法规定但符 合该企业的会计处理办法，所少缴的所 得税税款如何定性？不同意见：1、符合偷税构成，按偷税处 理 。2、不构成偷税，调帐补税处理即 可。偷税的行为方式（手段）1、伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、 记帐凭证； 2、在帐簿上多列支出或

14、不列、少列收入； 3、经税务机关通知申报而拒不申报； 4、进行虚假的纳税申报。（征管法63条、 刑法201条）以上四种方式可能存在交叉，但只要有 一种符合并造成不缴少缴税款即可认定 为偷税。多列支出或者不列、少列收入需 要把握的原则关键是要把握好立法的原意，即： 纳税人是否采用了欺骗、隐瞒等手段改变 了应税事实，从而影响到计税依据，造 成不缴少缴税款。（举例说明） 是否故意改变应税事实是能否准确定 性的关键。这就需要从行为方式这一客 观情况出发，并综合考虑行为人的主观 意图偷税必须具备主观故意吗？主观方面：法理违法和犯罪行为是客观表 现和主观过错的有机统一。主观过错有故意、 过失两种形式，没有

15、主观过错就构不成违法和 犯罪，如不可抗力、正当防卫、意外事件、不 具备责任能力等。 征管法63条没有明确偷税必须具备主观故意， 那么偷税是否需要具备主观故意呢？ 司法规定：偷税的主观方面是故意，即明知应 当缴纳而故意不缴或少缴，逃避纳税义务。过 失不能构成。案例苏大姐火锅店于2000年10月在杏花岭区地税局 办理税务登记，该局将其纳入“双定（定期定 额）户”管理，并根据其开业时的经营情况， 核定其月定额500元；从2001年6月起，又将其 月定额调整为1500元。2002年4月，市局稽查 局对该店进行了立案查处，经多渠道查访，认 定该店定额明显偏低，自开业以来累计少缴税 款50万元。 根据总局个体工商户定期定额管 理暂行办法第15条的规定，构成偷税。该案 提起公诉后，法院以该店为定期定额纳税户， 已经足额缴纳了定额税款，所少缴的税款主观 上的偷税故意难以查实为由，未按偷税处理。个体工商户税收定期定额管理办法 总局令16号（2007年1月1日起实施）第二十条 经税务机关检查发现定期定额户在以 前定额执行期发生的经营额、所得额超过定额 ，或