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1、新会计准则下公允价值计量和实施面临的挑战与对策2012 级会计系郝真摘要：2007 年 1 月 1 日执行的新会计准则中,公允价值的应用是一大亮点。公允价值的大量运用表明我国会计事业有了飞跃性发展。然而,由于公允价值自身计量的复杂性、市场的不完善以及我国会计学界对公允价值理论研究的不深入导致公允价值在应用中出现了诸多的问题。本文在阐述公允价值的内涵基础上,对公允价值计量带给金融工具、投资性房地产以及非货币性资产交换的影响进行深入实证分析、对比分析、举例分析，结合公允价值应用中出现的问题提出了相应的对策。关键词：公允价值；新会计准则；问题；对策目 录摘要.一、绪论.二、公允价值相关内容概述.2.
2、1 公允价值的概念.2.2 公允价值定义的比较分析.2.3 我国公允价值应用范围 .2.4 我国引入公允价值的意义 .三、我国公允价值的应用.3.1 金融工具的公允价值计量.3.1.1 样本选择 .3.1.2 变量定义.3.1.3 实证分析 .3.2 投资性房地产的公允价值计量 .XIV3.3 其他业务的公允价值计量.XVI四、对公允价值在我国应用的建议.XV4.1 加强公允价值理论研究，建立公允价值计量准则.4.2 提高现值技术的可操作性.4.3 强化对企业和市场的监管.4.4 督促上市公司尽快完成与财务相关的内部控制制度.4.5 加强审计的配套建设.结论.11参考文献.11一、绪论自从我国
3、加入 WTO 以来，为了与世界各地的国家接轨并进行交易，要求我们的会计准则不能同其他的国家相差太多，否则可能会妨碍与他国的经济交流。而在我国传统会计一直以历史成本估价为主，但随着经济、科学技术的高速发展，历史成本计价存在着的许多缺陷使得他无法继续在各方面发挥其原本的作用。从 2006 年 2月 15 日，财政部正式颁布新的企业会计准则，规定自 2007 年 1 月1 日起率先在上市公司施行，并鼓励其他企业执行。新准则中最大的变化是比较全面地引入了公允价值这个计量属性。公允价值计量主要体现在金融工具、投资性房地产、债务重组、非货币性资产交换、企业合并等方面，但因为公允价值本身有几种认定方式、本身
4、很大的主观性以及企业会计人员的素质等因素使得公允价值在实际运用当中存在一些问题，本人在前人研究基础上，根据所存在的问题提出几个建议性的对策。二、公允价值相关内容概述2.1 公允价值的概念公允价值是指市场参与者普遍认同的非个别和特殊的价值。国际会计准则委员会(认sc)认为，公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。我国新企业铺十准则基本准则中对公允价值的定义是：资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。由此可知，公允价值确认的前提是交易双方在公平交易中。且双方是自愿的。公允价值确认标准的选择顺序是：该资产的现实交易价
5、一同类资产的市价一类似资产的市价未来现金流量的现值。公允价值确认一定要满足公平、公正且普遍认同的原则，尽量坚持真实性和相关性原则。2.2公允价值定义的比较分析从上述公允价值的定义可以看出，不同的国家、机构对公允价值定义虽然表述方式不同，但其内涵基本相同：(1)交易的公允性。公允价值是在熟悉情况的自愿双方之间进行的交易中形成的，不是在强迫或清算的过程中形成的。(2)交易市场的兼容性。活跃市场和非活跃市场都可以形成公允价值。活跃市场中的市价是公允价值的最好证据，但不是唯一证据。当不存在活跃市场，可以采用各种估价技术来提供对公允价值的良好估计口。(3)强调了相对性，即交易所确定的公允价值都是在相对理
6、性的情况下做出的。公允价值就其本质来说是一种在理想假设下的价值体现，而现实社会中此假设难以完全实现。不论市场多么完善，交易双方多么睿智，都不可能收集到所有信息并有效的分析信息做出绝对正确的决定。公允价值是市场价值，即公允价值的“公允性”只能是相对的。(4)计量的全面性。公允价值不仅仅指资产的公允价值，还包括负债的公允价值后者在很长一段时间曾被人们所忽略。2.3 我国公允价值应用范围我国会计准则在充分考虑我国目前的经济、法律等环境因素的基础上做出了大胆的选择,即: 最大限度地在具体会计准则中使用国际“ 商业语言” 中的这一重要词汇。目前我国已发布的38 个具体会计准则中涉及会计要素计量的有30
7、个。在这30 个涉及会计要素计量的准则中有17 个程度不同地运用=了公允价值计量属性,涉及范围之大是显然的。具体运用情况见下表11:、准则名称初始计量后续计量说明: 表示运用, 表示没运用。2.4 我国引入公允价值的意义新旧会计准则交替，最为关注的可能就是“公允价值”概念了，这也是新会计准则与国际会计准则接轨的最大变化，公允价值运用的意义深远。(1)实现会计国际趋同的客观需要国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。中国的会计准则被认为与国际惯例不
8、接轨、不入流，其重要根据之一就是指中国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计量性，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。显示了我国会计国际趋同的实质性进步。(2)适应金融创新的必然选择市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，由于国有经济在我国经济中占主体甚
9、至绝对控制地位，报告受托责任履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看作是次要的。然而，随着多元筹资的股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。三、我国应用公允价值计量的影响31金
10、融工具的公允价值计量根据规定。以公允价值计量的金融工具主要包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，以及衍生金融工具等。这些被列为公允价值计量的金融工具，其报告价值即为市场价值，且其变动直接计入当期损益。假设：新准则下采用公允价值模式对金融工具进行计量对企业的利润具有重要影响3.1.1样本选择样本选择和数据来源金融工具确认和计量准则是一项新准则，采用的是一种混合公允价值计量模式。上市公司按照准则规定对金融资产和金融负债进行了分类，并在附注中进行披露。如果上市公司的证券投资规模越大，归类为按照公允价
11、值计量且其变动计入当期损益的金融资产可能就会越多。本文可以假设，那些证券投资规模较大的上市公司，相比于证券投资规模较小的公司而言，受公允价值会计影响的程度会更大。因此，本文可以根据交易性金融资产的排名来选取样本。本文使用的研究数据均来源于由沪深两市提供的季度报表12。根据2007年披露的年报，在持有交易性金融资产前20家上市公司中，银行、保险公司等金融类企业占绝对优势，共占19位。在2007年已披露的年报中，排名前20家公司共持有交易性金融资产3802亿元，占全部已披露年报公司持有总金额的95%。由于在金融类行业中金融工具的计量具有主营业务的性质，对企业利润的影响更加明显，因此本文选择来自沪深
12、两市的16家上市公司作为研究样本，见（表1） 。同时考虑到实施新准则的时间并不长，因此，本文选取以2007年1月1日新准则实施的时间为分界线前后各两年，即2005年至2008年作为时间截面进行研究。3.1.2变量定义根据研究假设，定义变量如下：（1）因变量。企业的利润变动情况（Rev）：在本研究中，企业的利润变动情况用环比比率来衡量，即用后一年的企业润减去前一年的企业利润再除以前一年的企业利润。用这种方式进行衡量可以得到三组不同会计计量模式的企业利润变动，分别是：2006年与2005年比较，为采用公允价值计量前对企业利润变动的影响；2007年与2006年比较，为采用公允价值计量前后对企业利润变
13、动的影响；2008年与2007年比较，便于考察公允价值计量采用后企业利润的受影响程度。通过这三组数据反映企业在采取公允价值计量模式前后利润的不同变动影响。（2）自变量。公允价值计量的金融资产占金融资产全体的比率（Fin） 。由于新准则下对金融工具的计量并未全部采用公允价值模式，而只是其中的交易性金融资产与可供出售金融资产与同类的金融负债采用新的计量模式。由于本文假设以公允价值计量金融工具会对企业利润带来影响，因此，考察2005年至2008年每季度交易性金融资产与以公允价值计量的可供出售金融资产占全部金融资产的比重。（3）控制变量。除了自变量与因变量之外，还需要考虑其它可能会对企业利润产生影响的
14、因素，本研究中包含的控制变量有：企业变量（firm）将截至考察各年末的企业注册年龄的自然对数（age）作为企业的替代变量；资本结构（lev） ，用企业的资产负债率反映企业的资本结构。通过对上述两个变量的控制，以减少与研究目的无关的因素对企业利润的影响。（4）模型建立本文构建如下模型：Rev=0+1*Fin+1*age+2*lev+。其中，0为截距，1、1和2为系数，为残差项。3.1.3实证结果分析（1）描述性统计（表2）显示，在样本的16家金融类企业中，在对利润增长的考察中，各样本企业的利润增长情况存在较大差异。资本增长率最高的企业四年利润平均增长高达73%，而最低的则呈现负增长态势，出现了大额的亏损，正是由于对均值的大幅偏离，因此，样本中金融企业的利润增长率标准差较大。关于以公允价值计量的交易性金融资产以及可供出售金融资产占金融资产
