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1、高级财务会计(第二版)主编 杜兴强 责编 陈丽贞 制作人 方志伟 2007.09.031目 录n第一篇 企业特殊交易的会计处理n第二篇 物价变动会计n第三篇 外币交易会计及外币报表折算 n第四篇 金融工具会计n第五篇 合并会计报表2第一篇 企业特殊交易的会计处理n第一章 所得税n第二章 租赁n第三章 养老金会计n第四章 企业清算与改组3第一章 所得税n第一节 所得税会计的基本概念n第二节 所得税会计处理的资产负债表 债务法n第三节 所得税会计处理的应付税款法 、收益表递延法和收益表债务法n第四节 应付税款法、收益表的递延法 和债务法向资产负债表债务法的转换4第一节 所得税会计的基本概念n资产的
2、账面价值与计税基础n负债的账面价值与计税基础n暂时性差异、应纳税暂时性差异、可抵 扣暂时性差异n当期所得税、递延所得税与所得税费用n递延所得税资产与递延所得税负债5一、资产的账面价值与计税基础n资产的账面价值=资产的账面余额-相应 的减值准备n资产的计税基础：特定的资产项目在未 来期间计税时按照税法规定可以从税前 扣除的金额。 1、交易性金融资产账面价值：公允价值计税基础：取得成本 6、应收款项与存货账面价值：扣除相应的减值准备 、固定资产 账面价值：扣除折旧和减值准备例1-1：2005年12月31日，囊莹企业购买了一项固定资产，原价 为500万元，使用年限为10年，会计上按照直线法计提折旧，
3、 税法允许采用双倍余额递减法，假定净残值为0。2007年12月 31日对该资产计提了减值准备20万元。在2007年12月31日：资产的账面价值=500505020=380万元资产的计税基础=50010080=320万元一、资产的账面价值与计税基础74、无形资产 研究支出、开发支出、摊销和减值准备 例1-2：笃行公司2007年发生的研究开发支出共计4000万元，其 中研究阶段的支出1600万元，符合资本化条件的支出为1400万 元。税法规定企业可以按照研究开发支出的150在计算应纳 税额时予以扣除假定研究开发支出对应的无形资产已经达到预 定可使用状态，但还未开始进行摊销。无形资产的账面价值140
4、0万元无形资产的计税基础0 一、资产的账面价值与计税基础8二、负债的账面价值与计税基础 n负债的计税基础，等于负债的账面价值 减去未来期间计算应纳税所得额时按照 税法规定可予抵扣的金额。 1、预收账款例1-3：石井公司2007年预收客户的购房款总计600万元，假设税法规定预收房款在实际收款时交纳所得税。那么：预收账款的账面价值600万元预收账款的计税基础0万元9二、负债的账面价值与计税基础2、预计负债与或有事项相关 计税基础：税前只允许扣除与商品销售收入 有关的预计负债。 3、应付职工薪酬 计税基础：规定了可以在税前扣除的基本标 准，超过的部分不允许税前扣除。 4、其它如: 罚款和滞纳金10三
5、、暂时性差异、应纳税暂时性 差异、可抵扣暂时性差异 n应纳税暂时性 差异n可抵扣暂时性 差异 资产资产 、负债账负债账 面价值值与 计计税基础础的比较较可抵扣暂时暂时 性 差异应纳应纳 税暂时暂时 性差异 资产资产资产账资产账 面价值值小于计计税基础础资产账资产账 面价值值大于计计税基础础负债负债负债账负债账 面价值值大于计计税基础础负债账负债账 面价值值小于计计税基础础11四、当期所得税、递延所得税与 所得税费用 n当期所得税当期所得税当期应交所得税当期应纳税所得额税 率n递延所得税 递延所得税期末递延所得税负债期初递延所得税负 债期末递延所得税资产期初递延所得税资 产n所得税费用所得税费用
6、当期所得税递延所得税12五、递延所得税资产与递延所得 税负债 n当资产、负债的账面价值与计税基础不同， 会产生可抵扣的暂时性差异，此时若企业在 估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额 用以利用该差异时，就应该以足够的应纳税 所得额为限，确认相关的递延所得税资产。n应纳税暂时性差异在未来期间将增加企业的 应纳税所得额和应交所得税，所以应作为递 延所得税负债加以确认。13第二节 所得税会计处理的资产负 债表债务法n递延所得税负债的确认与计量 n递延所得税资产的确认与计量 n所得税费用的确认与计量14一、递延所得税负债的确认与计量 n确认递延所得税负债 例1-4：笃行企业在2007年8月1日，购买股
7、票200万元 ，会计上作为交易性金融资产进行核算。当年12月 31日，其公允价值为215万元，所适用的税率为33 。企业在2007年12月31日应该做如下的会计处理： 借：交易性金融资产 2150000贷：公允价值变动损益 2150000 借：所得税费用 709500贷：递延所得税负债 709500 15一、递延所得税负债的确认与计量n不确认递延所得税负债的情况 1、商誉（计税基础为0） 。 2、并不影响利润和应纳税所得额的交易 或事项。 3、投资企业既能控制暂时性差异转回的 期间、且该暂时性差异在可以预见的未 来很可能无法转回。 16二、递延所得税资产的确认与计量n递延所得税资产的确认 1、
8、应该以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差 异的应纳税暂时性差异为限。 2、可抵扣暂时性差异，必须同时满足2项条件 。 暂时性差异在可以预见的未来会转回； 未来很可能获得与可抵扣暂时性差异相抵的应纳税所 得额。 3、对于按照税法规定、可以结转到以后年度的 、企业未弥补的亏损和税款抵减，视同为可 抵扣暂时性差异继续会计处理。 17二、递延所得税资产的确认与计量n不应确认所有所得税资产的情况并不影响利润和应纳税所得额的交易或事项例1-5：笃行公司当期以融资租赁的方式购买一项固定 资产，租赁日的公允价值为5000万元，最低租赁应 付款的现值为4600万元，而在租赁期限内总的付款 额为5400万元。分析：
9、该笔交易既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，所以不应确认递延所得税资产。 18三、所得税费用的确认与计量n所得税费用=当期所得税递延所得税=当期应纳税所得额税率期末 递延所得税负债期初递延所得税 负债期末递延所得税资产期 初递延所得税资产19第三节 所得税会计处理的应付税款 法、收益表递延法和收益表债务法n基本概念 n收益表递延法和债务法的基本特征 n收益表递延法 n收益表负债法（债务法） n收益表债务法和递延法的简单比较 n特殊问题 20一、基本概念 n永久性差异与应付税款法1、永久性差异（1）按财务报告确认的永不征税的收入 （2）按财务报告确认的纳税时永不扣减的费用 （3）按会计准则或
10、会计制度要求不作为费用处理的 一些所得税扣减项目注：永久性计税差异的发生是单向不可逆转的，故其 会计处理的原则应以税法的规定为基准，将会计收 益调整成应税收益。21一、基本概念2、应付税款法在应付账款法下，永久性差异和时间性差异处 理方式均以税法为基准，对税前会计利润进行调整 ，计算出本期的应交所得税，且认为本期的应交所 得税等于本期的所得税（费用）。 n时间性差异定义：由于财务会计采纳的会计政策和税法允许的 会计政策的不同，导致了会计利润与应税所得之间 存在着差异，这些差异在以后的会计期间可以转回 ，所以称为“时间性差异”。 22一、基本概念n时间性差异与暂时性差异的区别 1、时间性差异同时
11、也是暂时性差异例1-6：笃行公司2006年12月31日购买了一项固定资 产，原值5000元，预计使用年限5年，预计净残值为 0。笃行公司会计上采用直线法计提折旧，税法允许 采用双倍余额递减法计提折旧。判断是否属于时间性差异（是）期间20072008200920102011 会计折旧10001000100010001000 税法折旧20001200720540540 差额1000200-280-460-46023一、基本概念判断是否属于暂时性差异（是）2、时间性差异和暂时性差异的不一致例1-7：企业2003年12月购入一项固定资产，2006年 12月31日的账面价值为1万元，重估的公允价值为2
12、万元，会计和税法规定都按直线法计提折旧，剩余 使用年限为5年，假设净残值为0。税法按账面价值 计提折旧。各期期末20072008200920102011账面价值40003000200010000计税基础3000180010805400差额10001200920460024一、基本概念判断是否属于时间性差异（否）判断是否属于暂时性差异（是）期间20072008200920102011会计折旧40004000400040004000税法折旧20002000200020002000差额-2000-2000-2000-2000-2000各期期末200620072008200920102011 账面价值
13、200001600012000800040000 计税基础1000080006000400020000 差额100008000600040002000025一、基本概念n收益表的递延法与债务法1、递延法（1）强调“配比”概念，因此是以“利润表”（ 收益表、损益表）为导向的。（2）采用的是“历史税率”，且不对税率变动产 生的影响进行调整。 2、债务法强调的是财务报表在评估财务状况、预测未来现金 流量方面的有用性，因此是以资产负债表为导向的 。 26二、收益表递延法和债务法的基 本特征 n确认时间性差异的所得税影响，并 将确认其影响额计入“递延税款”的 借方或者贷方，同时确认所得税费 用或抵减所得
14、税费用。1、当所得税税率稳定不变时 2、所得税税率变化时 27三、收益表递延法 n本期应交所得税=应税所得所得税率 n本期发生的时间性差异产生的递延税款 （借项或贷项）、或本期转回的时间性 差异产生的递延税款（借项或贷项）。 28三、收益表递延法n本期的所得税费用=本期应税所得适用的税率（即应交所得 税）+本期产生的、应纳税的时间性差异适用 的税率所产生的递延税款贷项本期产生的、可抵减的时间性差异适用 的税率所产生的递延税款借项+本期转回的、前期递延税款的借项（适用 于前期确认递延税款的历史税率）本期转回的、前期递延税款的贷项（适用 于前期确认递延税款的历史税率） 29四、收益表负债法（债务法
15、） n本期应交所得税 n本期发生的、或转回的时间性差异所产 生的递延所得税资产或递延所得税负债n由于税率变更（包括征收新的税种）而 导致的、按照现行税率对前期确认的递 延所得税资产或递延所得税负债账面余 额进行的调整金额 30四、收益表负债法（债务法）n本期所得税费用 =本期应交所得税 +本期发生的、可抵减性的时间性差异产生的递延所得 税负债 本期发生的、应税时间性差异所产生的递延所得税资 产 +本期转回的、前期确认的递延所得税资产 本期转回的、前期确认的递延所得税负债 +本期由于税率变更（降低）等调减的递延所得税资产 +本期由于税率变更（提高）等调增的递延所得税负债 本期由于税率变更（提高）等调增的递延所得税资产 本期由于税率变更（降低）等调减的递延所得税负债31五、收益表债务法和递延法的简 单比较 n递延法的着眼点是损益表中收入、费用的恰 当配比，而债务法则关注资产负债表中财务 状况的公允性。 n税率变更时，递延法并不对前期时间性差异 的所得税影响额进行调整，而债务法则进行 调整。 n在税率稳定不变时，二者没有任何区别，但 当税率变更时，递延法处理较为简洁，而债 务法则相对较为复杂。 32五、收益表债务法和递延法的简 单比较n本期转回前期时间性差异的所得税影 响额时，在由于税率变化而需要对之 前的递延所得税资产或递延所得税负 债进行调整时，可以按照如下的公式 进行简化
