并购中的税务筹划

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1、并购重组中的税务筹划并购重组中的税务筹划目录税收筹划简述企业重组及相关重要法规企业重组税务筹划案例分析企业重组税务筹划的需要关注的事项税收筹划简述税收筹划指纳税人在符合国家法律及税收法规的前提下，按照税收政策法规的导向，事前选择 税收利益最大化的纳税方案处理自己的生产、经营和投资、理财活动的一种企业筹划行为。税收筹划的前提：必须符合国家法律及税收法规；税收筹划的方向应当符合税收政策 法规的导向；税收筹划发生的时间：发生必须是在生产经营和投资理财活动之前；税收筹划的目标：使纳税人的税收利益最大化。注：“税收利益最大化”：包括税负最轻、延迟纳税等，使企业实现税后利润最大化、 企业价值最大化。税收筹

2、划的类型我们在实务将税务筹划主要划分为：第一种：对于企业单项重大重组交易，在实现企业交易目的的前提下，通过优化交易 方式，实现合理降低交易税负；第二种：在符合企业集团战略目标的前提下，通过调整集团内组织架构、重建集团内 价值链等税务规划手段，使得集团能合理充分利用企业价值链上的税收优惠，实现对企业 经营税务优化。第三种：政府税收政策的变化，导致企业需要重新调整组织结构以便降低税负或争取 享受最大的税收优惠。案例 1：2008 年新企业所得税法实施对外资企业的影响2008 年之前,根据中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法及其有关规 定，境外企业取得外商投资企业的股息免企业所得税，且对于外

3、国投资者从外商投资企业 取得的税后利润直接再投资本企业增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企 业，给予退税奖励。2008 年之后，根据新企业所得税法规定，境外企业取得外商投资企业的股息需交 纳企业所得税，税率为 10%。而境外企业外商投资企业取得的税后利润境内再投资的退税 优惠政策也在 2007 年底终止了。（续）应对措施-设立投资性公司2008 年起，根据企业所得税法及企业所得税法实施细则规定，居民企业直接 投资于其他居民企业取得的投资收益，免交企业所得税。通过设立投资性公司对其境内投 资企业的持股，一方面，不改变原所投资企业的外商投资企业性质，确保其仍然能享受外 商投资企业相关优

4、惠政策；另一方面，对于其分配的股息红利用于境内再投资的情况下， 可按新企业所得税法享受免税政策。因此，设立区域性投资性管理公司有利于整合中国境 内资源，降低境内再投资的税务成本。案例 2：高新技术企业税收优惠政策的实施企业重组: 资产剥离。企业重组及相关重要法规企业重组广义上：企业重组包括企业的所有权、资产、负债、人员、业务等要素的重新组合和 配置。税务上：通常将企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易 视为企业重组，包括：企业法律形式改变，是指企业注册名称、住所以及企业组织形式 等的简单改变。1企业法律形式 改变公司 合伙企业或个人独资企业、全民所有制、集体所有制2债务重

5、组 3股权收购 4资产收购 5合并两家以上公司 一家公司6分立一家公司 两家以上公司企业重组交易主要涉及的税种：交易环节税种签约环节印花税交割环节增值税、营业税、城建税及附加、土地增值税、契税 交割后确认损益所得税（企业所得税、个人所得税）企业重组相关的重要法规税种主要文件印花税财政部 国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知 （财税2003183 号）增值税国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告（国家税务 总局公告 2011 年第 13 号）国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告（ 国家税 务总局公告 2011 第 51 号）营业税财政部 国家税务总局关于股

6、权转让有关营业税问题的通知（财税 2002191 号） 财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财 税字199548 号）土地增值税财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621 号）契税财政部 国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知 （财税20124 号）财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通 知（财税200959 号）国家税务总局关于发布企业重组业务企业所得税管理办法的公告 （国家税务总局公告 2010 年第 4 号）财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通 知（财税200960 号）企业所 得

7、税国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知 （国税函2009698 号）个人所 得税国家税务总局关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个 人所得税问题的公告（国家税务总局公告 2013 年第 23 号）印花税项目条件优惠公司制改造的企业在改制过程中成立的新企业（重新办理法人登 记的），改制为国有独资有限责任公司、通过增资扩股或者转让 部分产权将企业改造成有限责任公司或股份有限公司、以其部分 财产和相应债务与他人组建新公司、将债务留在原企业，而以其 优质财产与他人组建的新公司。资金 账簿合并或分立方式成立的新企业。凡原已贴 花的部分 可不再贴 花应税 合同改制前签

8、订但尚未履行完的各类应税合同，改制后需要变更执行 主体的，对仅改变执行主体、其余条款未作变动。且改制前 已贴花的， 不再贴花产权 转移 书据企业因改制签订的产权转移书据。免予贴花增值税/营业税纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实 物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税、 营业税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税；涉及的不动产、土地使用权等 无形资产的转让，不征收营业税。营业税以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为， 不征收营业税。土地增值税财税字199548 号文件规定：

9、对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行 投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。 对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。财税200621 号文件规定：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地 产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财政部、 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548 号）第一条 暂免征收土地增值税的规定。契税整体改建是指不改

10、变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。国有控股公司，是指国家出资额占有限责任公司资本总额超过 50%，或国有股份占 股份有限公司股本总额超过 50%的公司。项 目条件优惠非公司制企业，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份 有限公司；有限责任公司整体改建为股份有限公司；股份有限公司整体 改建为有限责任公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属。非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人 组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过 50%的，对新设公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属。公 司 改 制国有控股公司以部分资产投资

11、组建新公司，且该国有控股公司占新公 司股份超过 85%的，对新公司承受该国有控股公司土地、房屋权属。免征 契税公 司 合 并两个或两个以上的公司，依据法律规定、合同约定，合并为一个公司， 且原投资主体存续的，对其合并后的公司承受原合并各方的土地、房屋 权属。免征 契税公 司 分 立公司依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上与原公司投资主体 相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属。免征 契税全部职 工免征 契税企 业 出 售国有、集体企业整体出售，被出售企业法人予以注销，与原企 业职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同，的对其承受 所购企业的土地、房屋权属。超过 30% 的职

12、工减半 征收 契税企业依照有关法律、法规规定实施破产，债权人（包括破产企业职工） 承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属；免征 契税全部职 工免征 契税企 业 破 产对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，与原企业职工签订 服务年限不少于三年的劳动用工合同超过 30%的职工减半 征收 契税资 产 划 转同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与 其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设 立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转。免征 契税企业所得税重组一般性税务处理项目企业所得税处理规定企业法律 形式改变企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业

13、等非法人组织，或将登记注 册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行 清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资 的计税基础均应以公允价值为基础确定。企业债务 重组以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币 性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失；发生 债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债 务清偿所得或损失；债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基 础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于 债权计税基础的差额，确认债务重组损失。企业股权 收购、资 产收购重 组交易股

14、权或资产转让方应确认股权、资产转让所得或损失；收购方取得股权 或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。企业合并合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础； 被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理；被合并企业的亏损不 得在合并企业结转弥补，即不认可被合并企业的存续。企业分立被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失；分 立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础；被分立企业继续存在时， 其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理；被分立企业不再继 续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理；企业分立 相关企业的亏损不得相互结转弥补，即只能在自身弥

15、补，如主体注销则 不能在弥补。企业所得税特殊性税务处理的优惠项 目基本条件优惠应纳税所得额占该企业当年应纳税所 得额 50%以上应纳税所得额均匀计入 5 个纳税年度债 务 重 组债权转股权业务债务清偿和股权投资两项业务暂不确认 有关债务清偿所得或损失股 权 收 购收购企业购买的股权不低于被收购企 业全部股权的 75%，且收购企业在该 股权收购发生时的股权支付金额不低 于其交易支付总额的 85%。以被收购股权的原有计税基础确定本次 股权转让价格。资 产 收 购受让企业收购的资产不低于转让企业 全部资产的 75%，且受让企业在该资 产收购发生时的股权支付金额不低于 其交易支付总额的 85%。以被转

16、让资产的原有计税基础确定本次 交易价格。企业股东在该企业合并发生时取得的 股权支付金额不低于其交易支付总额 的 85%企 业 合 并同一控制下且不需要支付对价的企业 合并以被合并企业的原有计税基础确定被合 并资产转让价格； 被合并企业股东取得合并企业股权的计 税基础，以其原持有的被合并企业股权 的计税基础确定； 可由合并企业弥补的被合并企业亏损的 限额=被合并企业净资产公允价值截 至合并业务发生当年年末国家发行的最 长期限的国债利率。企 业 分 立被分立企业所有股东按原持股比例取 得分立企业的股权，分立企业和被分 立企业均不改变原来的实质经营活动， 且被分立企业股东在该企业分立发生 时取得的股权支付金额不低于其交易 支付总额的 85%以被分立企业的原有计税基础确定被分 立资产转让价格； 被分立企业的股东取得分立企业的股权 （以下简称“新股”），如需部分或全 部放弃原持有的被分立企业的股权（以 下简称“旧股”），“新股”的计税基 础应以放弃“旧股”的计税基