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1、合并利润表及利润分配表抵销处理理论探讨合并利润表及利润分配表抵销处理理论探讨合并利润表和合并利润分配表是以母公司和纳入合并范围的子公司的个别利润表和个别利润分配表为基础编制的。利润表和利润分配表作为以单个企业为会计主体进行会计核算的结果，它从母公司本身或子公司本身反映一定会计期间经营成果的形成及分配情况。在以其个别利润表及个别利润分配表为基础计算的收益和费用等项目的加总数额中，也必然包含有重复计算的因素。在编制合并利润表和合并利润分配表时，也需要这些重复的因素予以扣除。编制合并利润报表和合并利润分配表时需要进行抵销处理的项目，主要有如下项目：（1）内部销售收入和内部销售成本项目（2）内部投资项
2、目，包括内部利息收入与利息支出项目、内部权益性资本投资收益项目（3）管理费用项目，即管理费用中的内部应收账款计提的坏帐准备等（4）纳入合并范围的子公司利润分配项目。连续编制合并利润及利润分配表，由于利润及利润分配表是反映企业一定会计期间经营成果及其分配情况的会计报表，其上期末分配利润就是本期利润分配表期初末分配利润。本期编制合并会计报表是以本期母公司和子公司当期的个别会计报表编制的，随着上期编制合并会计报表时内部末实现损益的抵销，以个别会计报表为基础加总得出的期初未分配利润与上一会计期间合并利润分配表中的未分配利润数额之间则将发生差额。为此，编制合并利润分配表时，必须将加总得出的期初未分配利润
3、中因内部交易包含的未实现损益抵销，调整本期期初未分配利润数额。现在会计理论连续合并利润及利润分配表一般按以下思路处理，（1）抵销上期编制合并报表中内部交易对本期期初未分配利润的影响，借（贷）期初未分配利润，贷（借）相关科目（坏帐准备、固定资产原价） （2）抵销本期内部交易对本期利润影响，即依据上期期末影响数，对本期内部交易的影响增加或减少数作调整，借（贷）费用类科目等，贷（借）与之对应科目（坏帐准备、固定资产原价等）以内部应收账款和坏账准备的处理为例予以说明在连续编制合并会计利润报表时，首先应将上期管理费用中抵销的内部应收账款提的坏账准备对本期期初分配利润的影响予以抵销，即按上期管理费用项目中
4、抵销的内部应收账款计提的坏账准备数额，借记“坏帐准备”项目，贷记“期初未分配利润”项目，其次，对本期内部应收账款在个别会计报表中补提或冲销的坏帐准备数额（内部应收账款增减计提的坏账准备）也应予以抵销，即按本期期末内部应收账款在个别资产负债表中补提的坏帐准备数额，借记“坏账准备”项目，贷记“管理费用”项目（或按照本期期末内部应收账款在个别资产负债表中冲销的坏账准备数额，借记“管理费用”项目，贷记“坏账准备”项目。例 1某母公第一期个别资产负债表中应收账款 50000 元，全部为内部应收帐款，其内部应收账款按 5%计提坏账准备，坏账准备数额为 250 元，第二期资产负债表对子公司内部应收账款为 6
5、6000元，坏账准备数额为 330 元，内部应账款补提坏账准备 80 元，第三期资产负债表对子公司内部应收账款为 32000 元，冲销内部应收账款计提坏账准备 170 元。编制合并会计报表抵销分录如下：（应收账款与应付账款抵销分录略）第一期： 将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销借：坏账准备：250贷：管理费用 250第二期：(1) 将上期内部应收账款计提的坏账准备予以抵销，调整期初末分配利润数额借：坏账准备 250贷：期初末分配利润 250(2) 将内部应收账款增加计提的坏帐准备抵销借：坏账准备 80贷：管理费用 80第三期：将上期内部应收账款计提的坏账准备予以抵销调整期初末分配利润数额(1
6、)借：坏帐准备 330贷：期初末分配利润 330(2)将内部应收账款减少而冲减的坏帐准备抵销借：管理费用 170贷：坏帐准备 170笔者认为以上处理方法在连续编制会计利润及利润分配表时依据上期期末影响数，对本期内部交易的影响增加或减少数作抵销，不易操作，而且对发生的内部未实现利润转出企业情况未作处理，可按如下思路分析抵销一、期初内部交易(1)在发生时直接按发生的数额及相关科目作相反分录抵销，借（贷）收入类，贷（借）费用类，视同损益全部实现，月末按内部交易保留在企业内资产或负债相关科目中的未实现损益作抵销调整分录，借（贷）费用类科目，贷（借）相关资产或负债。二、连续编制报表时（1）抵销上期编制合
7、并报表中内部交易对本期期初未分配利润的影响，借（贷）期初未分配利润，贷（借）上期相对应的成本费用科目，理解为上期内部交易对期初未分配利润影响在本期变得以实现；（2）依据期末内部交易对应科目（资产或负债或相关科目）期末数中包含的未实现的损益作抵销调整，借（贷）成本费用类，贷（借）资产或负债及相关科目；（3）对原内部交易损益非正常转出本企业以外得以实现部分（与原内部交易对应损益不同，如营业损益变为非营业损益等） ，对应转出损益科目作转出调整，借（贷）成本费用类，贷（借）对应转出损益科目。举例说明如下：例 2同例 1在连续编制合并会计报表时，将上期管理费用中抵销的内部应收账款提的坏账准备对本期期初分
8、配利润的影响予以抵销，即按上期管理费用项目中抵销的内部应收账款计提的坏账准备数额，借记“管理费用”项目，贷记“期初未分配利润”项目，再其次，按期未内部应收账款数应计的坏账准备数对内部交易抵销，借记（贷记）“坏账准备”项目，贷记（借记） “管理费用”项目第一期：将内部应收账款计提的坏账准备予以抵销借：坏账准备：250贷：管理费用 250第二期(1) 将上期内部应收账款计提坏账准备发生的费用视同在本期实现，调整期初末分配利润数额借：管理费用 250贷：期初末分配利润 250(2) 对期未坏帐准备中包含的未实现损益调整借：坏账准备 330贷：管理费用 330第三期：(1) 将上期内部应收账款计提的坏
9、账准备发生的费用视同在本期实现，调整期初末分配利润数额借：管理费用 330贷：期初末分配利润 330(2) 对期未坏帐准备中包含的未实现损益调整借：坏账准备 160贷：管理费用 160例 3、假设母公司，公司内部存在相互销售产品作为管理用固定资产使用，售价 500000 元，其生产的成本为 300000 元，按 500000 元原价入账，并在期个别资产负债表中列示，假设该固资立产按 5 年使用期计提折旧，预计净残值为零，该固定资产交易为本年 1 月 1日，为简化抵销处理，该固定资产按 12 月计提折旧。对因内部交易形成固定资产的处理：第一期：(1)将内部交易视同收益全部实现作抵销分录借：主营业
10、务收入 500000贷：主营业务成本 500000(2)按内部交易未实现损益作抵销调整分录借：主营业务成本 200000贷：固定资产原价 200000第二期：假设该固定资产期末未处理(1)将上期内部交易包含的未分配利润视同在本期实现予以抵销，调整期初末分配利润数额借：期初未分配利润 200000贷：主营业务成本 200000(2)将期末内部交易产生固定资产中包含的未实利润作抵销调整借：主营业务成本 200000贷：固定资产原价 200000以后各期如果该固定资产未处理，分录同第二期第三期：如果该固定资产处理，记入营业外收入或营业外支出，此处不管该固定是否是到期清理或不到期清理，或非贷币性资产交
11、易等。则(1)将上期内部交易包含的未分配利润视同在本期实现予以抵销，调整期初末分配利润数额借：期初未分配利润 200000贷：主营业务成本 200000(2)原内部交易损益转出本企业外，对应转出损益科目借：主营业务成本 200000贷：营业外收入（或营业外支出）200000相应地，该固定资产折旧的抵销第一期：根椐折旧额借：累计折旧 40000贷：管理费用 40000第二期：(1)将上期折旧包含的内部未实现损益抵销，视同上期折旧产生的损益在本期变为现实 借：管理费用 40000贷：期初未分配利润 40000(2)将期未内部交易产生固定资产计提的累计折旧数中包含的未实现利润抵销借：累计折旧 800
12、00贷：管理费用 80000第三期：如果该固定资产处理，记入营业外收入或营业外支出，此处不管该固定是否是到期清理或不到期清理，或非贷币性资产交易等。则(1)将上期折旧包含的内部未实现损益抵销，视同上期折旧产生的损益在本期变为现实 借：管理费用 80000贷：期初未分配利润 80000(2)原内部交易产生的累计折旧损益转出本企业外，对应转出损益科目借：营业外收入（或营业外支出）120000贷：管理费用 120000注：1、对多个子公司连续合并报表时，按内部交易类型合并，只须了解期初及期末内部交易包含的未实现损益总数，进行抵销调，再对本期非正常转出公司外的原内部未实现损益调整。综上所述合并利润及利
13、润分配表具体抵销分录如下：1、对内部应收应付项目引发计提坏准备 M(1)发生时 借： 坏帐准备 M贷： 管理费用 M(2)以后各期 a：抵销上期期初影响 M借：管理费用 M贷：期初未分配利润 Mb：按期未坏帐准备余额 N借：坏帐准备 N贷：管理费用 N2、对内部交易形成存货：（一）第一期(1)发生时按发生交易额 X 借：主营业务收入 X贷：主营业务成本 X(2)按期未按存货中包含的未分实现损益 M借：主营业务成本 M贷：存货 M（二）第二期及以后各期a 抵销上期影响数 M借：期初未分配利润 M贷：主营业务成本 Mb 本期另发生数交易时按交易额 X1借：主营业务收入 X1贷：主营业务成本 X1c
14、 按期末存货中包含的内部交易未实现损益数 N借：主营业务成本 N贷：存货 Nd 按本期存货中包含的内部交易未实现损益转出业外计入营业外收入等相关科目数 N1借：主营业务成本 N1贷：营业外收入等相关科目 N13、对内部交易形成固定资产：（一）第一期a 发生时按发生交易额 X 借：主营业务收入 X贷：主营业务成本 Xb 按期未固定资产中包含的未分实现损益 X1借：主营业务成本 X1贷：固定资产原价 X1（二）第二期及以后各期a 抵销上期影响数 M借：期初未分配利润 M贷：主营业务成本 Mb 本期发生数交易时按交易额 X借：主营业务收入 X贷：主营业务成本 Xc 按期末存货中包含的内部交易利润数
15、N借：主营业务成本 N贷：固定资产原价 Nd 本期固定资产中包含未实现损益转入营业外收入等相关科目数 N1借：主营业务成本 N1贷：营业外收入等相关科目 N14、对内部交易形成固定资产提取折旧：（一）第一期 抵销期末折旧中包含的未分实现损益 M借：累计折旧 M贷：管理费用等 M（二）第二期及以后各期a 抵销上期影响数 M借：管理费用等 M贷：期初未分配利润 Mb 按期末累计折旧中包含的内部交易利润数 N借：累计折旧 N贷：管理费用等 Nc 按本期累计折旧包含未实现利润转入营业外收入等相关科目 N1借：营业外收入等相关科目 N1贷：管理费用 N15、对内部子公司提取盈余公积(1)第一期 借： 提取盈余公积 M贷： 盈余公积 M(2)以后各期 a：抵销上期期初影响 M借：期初未分配利润 M贷：提取盈余公积 Mb：按期未盈余公积数 N借：提取盈公积 N贷：盈余公积 N6、对内部提供信贷及相互持有债券产生的利息 M(1)第一期借： 投资收益 M贷： 财务费用等 M(2)以后各期a：抵销上期期初影响 M借：财务费用 M贷：期初未分配利润 Mb：按期未财务费用中含的未实现利润 N借：投资收益 N贷：财务费用 Nc：按本期内部交易财务费用包含未实现利润转入其他其他相关科目中
