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1、缺陷产品召回及其会计处理探析缺陷产品召回及其会计处理探析 不合格产品不合格产品 变质变质(2011-07-11 13:05:10) 转载 标签： 转载 原文地址：原文地址：缺陷产品召回及其会计处理探析 不合格产品 变质产品 召回产品作作 者：者：产品销毁中心引言缺陷产品召回在国外已经实施多年，并且已经形成了完善的召回制度。近 年来，我国在这方面的制度也日臻完善。就目前来说，不少人对缺陷产品召回 的性质、特点及其会计处理仍不甚了解。鉴于此，本文详细介绍相关方面的内 容，以飨读者。缺陷产品召回是指按规定程序，由缺陷产品制造商（包括进口商，下同）选择 修理、更换、收回等方式消除其产品可能引起人身伤害
2、、财产损失的过程。实 施缺陷产品召回制度不但能消除缺陷产品对使用者及公众人身、财产安全造成 的危害，而且还能维护公共安全、公共利益和社会经济秩序。缺陷产品召回具有以下特点：针对群发性的故障；召回期限长；发生的概 率小，一旦发生，损失巨大；制造商完全承担召回费用；导致的潜在风险巨大； 突发性且无规律可循；管理难度大。缺陷产品召回成本不仅来源多样, 而且涉及到企业众多的领域、职能部门 和个人，以及企业的供应商，关系到政府和公共利益，由此产生的缺陷产品的 试验、处置退货、报废产品的过程繁琐，从而增加了缺陷产品召回管理的难度。我国于 2004 年 10 月 1 日起实施缺陷汽车产品召回管理规定，这就意
3、 味着我国建立起缺陷产品召回制度,并首先以缺陷汽车召回为试点。随后，在 2007 年，先后施行了儿童玩具召回管理规定、食品召回管理规定、 药品召回管理办法，这些制度的实施，逐渐完善了产品召回制度。随着缺 陷产品召回制度在我国的执行，不可避免的会带来一些新的会计问题，如何对 缺陷产品召回进行会计处理已经成为目前要解决的问题。一、缺陷产品召回的性质（一）缺陷产品召回不等于销售退回销售退回是指企业售出的产品由于不符合要求等原因发生的退货。而缺陷 产品召回针对群发性的故障，是产品制造过程中由于某些问题形成的，由制造 商对召回的产品采用修理、更换、收回等方式进行处理，因此，缺陷产品召回 不等于销售退回。
4、（二）缺陷产品召回不等于产品质量保证产品质量保证是由制造商对售出的产品在一定期限内的质量进行保证，如 出现质量问题，则负责修理或更换。产品质量保证属于偶发性事件，而且发生 的概率可以预测，发生数量小。而缺陷产品召回是针对群发性的故障，而且发 生的概率根本无法预测，一旦发生，制造商将造成巨大损失。（三）产品召回不等于废品损失在产品召回后，主要涉及召回产品的维修、改造、修复后出售或回收后报 废。表面上看来，这似乎类似于产成品经检验后发现的可修复或不可修复的废 品损失,其实不然。“废品损失”账户设置，是为了加强对生产损失的控制，促 使企业经营管理层及时分析造成损失的原因。而召回产品的损失归入“废品损
5、 失”非但不能起到应有的作用，且因“废品损失”最终摊入生产成本而虚增资 产，影响正常产品成本构成。从发生的可能性来看，废品损失的发生是较为经 常的，且分散在各批产品中；而产品召回是整批同型号产品的召回，其支出不 可能由召回后的同型号产品来分担。从发生的性质来看，废品损失是企业在当 时的生产技术水平下很难被企业发现并检测出。因此两者不能相提并论。二、缺陷产品召回的会计处理由于缺陷产品召回的发生具有数量大、对企业利润影响大的特性，所以在 国外大多通过购买产品召回保险的方式进行风险规避。我国的缺陷产品召回制 度、规章刚刚确立，并不完善，产品召回保险的建立还需要一段时间，所以在 进行会计处理时，应充分
6、考虑缺陷产品召回风险并予以规避。召回制度不同于 一般的产品质量保证，它发生的概率很小，在发生前很难对它的可能影响的范 围、金额作出合理估计；而一旦发生，它又会对制造厂商的损益产生重大影响。 召回制度对会计的影响主要涉及召回事件发生前、发生时和发生后，集中在如 何对与召回有关的交易或事项进行确认、计量和报告。(一)召回前的会计处理缺陷产品召回发生前又可分为被召回产品的生产和销售两个时间段。1缺陷产品生产阶段。产品召回制度是为了有效地消除各类产品因设计、 制造等缺陷所带来的危及人身、财产安全的危害。尽管缺陷产品召回发生的概 率极小, 但是, 只要制造商、销售商售出产品, 该产品符合销售收入实现的五
7、 个条件, 就应在销售时点确认该收入为销售收入。在产品的生产阶段，尽管可 能已有设计或结构上的缺陷，但由于产品并未流出企业，不可能给消费者带来 任何损失，因此也就不可能导致企业未来经济利益的流出。这时，不管生产的 产品以后是否召回，都只需按正常的步骤归集成本和费用，无需任何特别的会 计处理。2缺陷产品销售阶段。而在销售阶段，存在很多可供探讨之处。因为此时 产品已流出企业，如果产品存在质量缺陷，那么以后所有的与之相关的经济利 益流出的隐患，就从销售这一时点埋下。企业不可能对尚未出售的产品或劳务 提供任何担保，因此销售时点是召回制度对企业财务会计影响的起点。在销售 时点，企业应当预估确认未来可能的
8、经济利益流出，即预提可能发生的召回成 本，并计入当期的费用。销售时预提一定费用的做法符合多项会计原则：从会计信息的相关性来看， 销售时预提一定费用的做法预测了未来可能的损失，提供给报表使用者更多决 策有用的信息；从会计的权责发生制原则来看，当期应当负担的费用不论款项 是否实际支付，都应计入当期损益；从会计的配比原则来看，收入应与相应的 成本、费用相匹配，企业未来的经济利益流出是与当期的收入密切相关的；从 谨慎性原则来看，也应在召回发生前合理地估计并确认相关费用，这起到了风险的预警和实际发生时的缓冲作用；从重要性原则来看，召回一旦发生，所涉 及的范围和金额将严重影响企业的财务状况和经营成果，对经
9、营决策产生重大 影响，理应采取一系列与召回制度有关的特定的会计程序和方法。召回一旦发生，是对企业产品中某种型号产品的全部回收，而事先又不能 确知是哪种型号的产品，因此只能对该类产品全部计提一定的准备，以缓冲未 来可能的损失。这更像是一种会计上的保险，通过对某类产品按销售额计提 “保险”，并最终使用在该类产品下的某种型号的产品召回服务上。当明确了企业应在销售时预估未来经济利益的流出，并计入当期损益，则 如前所述，该预提可能发生的召回成本就是一项负债；又因其所支付的对象、 金额、时间，乃至是否真正发生都不确定，因此只可能是或有负债。由于这是 与生产经营活动密切相关的支出，如果把它计入产品成本，会高
10、估存货价值， 虚增资产。而且根据上述分析可知，召回制度对财务会计影响的起点是销售， 因此它只可能计入与该销售时间段有关的期间费用销售费用，并在期末 财务报表的附注中，对或有负债计提的比例、金额、未来可能的影响做出说明。 在会计处理时，应借记“销售费用”，贷记“预计负债 缺陷产品召回准 备”。对于具体预估入账的金额，我们应参考其他已施行召回制度的国家，在同 类产品中发生的时间和金额，并结合我国企业的生产技术现状、销售量情况和 企业的实际承受力，由财政部门定出指导性的按该类产品销售额计提的比例。 也许持不同意见者会认为，这样估计违背了客观性原则。但事实上，几乎所有 的会计处理方法都是在多种会计原则
11、或多种会计信息质量特征相互权衡后的选 择。在这里以牺牲一定程度会计信息的可靠性而获取更多的相关性，并能同时 符合权责发生制、配比等多种原则，应该说仍是较为理想的一种选择。企业应当于每年年度终了的时候，对当期的销售情况进行审核，确定出合 理的缺陷产品召回准备金额，并对“预计负债缺陷产品召回准备”账户 进行检查，当本期提取的缺陷产品召回准备大于其账面余额的，应按照其差额 计提;小于其账面余额的，应先按其差额冲减，借记“预计负债缺陷产品 召回准备”，贷记“销售费用”。（二）召回发生时的会计问题在产品实际召回时，相关的经济业务主要涉及公告费、派遣人员的费用、 运输费、代用品的租借或消耗，以及诉讼、赔偿
12、等与召回产品有关的事项发生 的费用、支出。由于在该类产品的销售时已计提了一定比例的损失准备，作了 会计上的“保险”，因此这些支出应当冲减原先预提的“保险”：“预计负债 缺陷产品召回准备”，表明在以前认为“可能的经济利益流出”成为现 实。这种冲减在实际上又可分为两种情况:第一种情况，原先预提的或有负债足 以冲减即期发生的各项召回支出，此时按实际支出的金额，应该做的会计分录 是借记“预计负债缺陷产品召回准备”科目,贷记“银行存款”或“其他 应付款”等科目；第二种情况，原先预提的或有负债尚不足以冲减即期的各项 支出。问题在于第二种情况应如何处置超出原计提数的那部分支出。笔者认为， 需分自愿召回和政府
13、强制召回两种情形来分别处理。在自愿召回的情况下，企 业的出发点是为了维护自身的品牌效应，向消费者负责，提高顾客满意度的主 动行为，以保持企业在市场上的竞争力。这种行为从长期来看，能够给企业带 来未来的经济利益，因此可以考虑作为递延资产，按新企业会计准则应用指 南，可以在“长期待摊费用”科目内于未来若干年内分期摊销。这种做法既符合会计上对资产的定义，也是从会计政策上对企业主动召回 这一积极行为的肯定，因为能使企业业绩显得平稳，不至于在当期就确认巨额 费用，此时应做出的会计处理是借记“长期待摊费用”，贷记“银行存款”科 目，以后逐年摊销，借记“销售费用”，贷记“长期待摊费用”；而对于政府 强制性召
14、回，会计上应要求对超过预提数的部分一次性计入当期费用，此时应 做出的会计处理是借记“销售费用”，贷记“银行存款”科目。这主要是基于 既定的法律法规制度，对这部分不足以为企业带来未来经济利益的支出作费用 处理而不能资本化。这样的会计政策设计，能够促使企业在有缺陷产品发生， 需要召回，而且涉及金额巨大的情况下，使企业施行主动召回。（三）产品召回后的会计问题对于召回的产品，企业可能退赔或经短暂维修后继续交给消费者使用。对 于退赔，应确认为销售退回，并转回相应的成本；企业应当设置“库存商品 缺陷召回产品”二级科目来核算召回产品形成的存货。一般缺陷产品 召回后，企业会选择修理、更换、收回等方式进行处理。
15、1修理方式的会计处理。笔者认为，企业对召回的产品进行登记，对其修 理发生的支出进行会计处理时，应将修理支出记入“生产成本缺陷产品 成本”科目。缺陷产品召回是整批同型号产品的召回，其支出不可能由召回后 的同型号产品来分担，而应由该批产品承担，发生的修理支出是特定对象的耗 费，所以发生的修理支出应先归集到“生产成本缺陷产品成本”科目， 然后结转到“库存商品缺陷召回产品”科目。如果原先计提的“预计负 债缺陷产品召回准备”在缺陷产品被召回时所发生的相关支出冲减后仍 有余额，则可用以冲减“库存商品缺陷召回产品”，直至余额为零。 “库存商品缺陷召回产品”抵减了“预计负债”余额后仍高于产品可变 现净值的，应
16、按照稳健原则，设置“资产减值损失召回产品损失”科目， 冲减当期的营业利润，以使“库存商品缺陷召回产品”的计价符合资产 定义。即在修理费用发生时，借记“生产成本缺陷产品成本”科目，贷 记“原材料”或“应付职工薪酬”等科目；结转成本时，借记“库存商品 缺陷召回产品”科目，贷记“生产成本缺陷产品成本”科目；冲减预 计负债时，借记“预计负债缺陷产品召回准备”科目，贷记“库存商品 缺陷召回产品”科目。当“库存商品缺陷召回产品”的余额高于 产品可变现净值的，采用可变现净值计价，应按两者差额借记“资产减值损失 召回产品损失”科目，贷记“存货跌价准备缺陷召回产品”科目。2更换方式的会计处理。对于召回产品，作销售退回处理，即借记“主营 业务收入”、“应交税费应交增值税（销项税额）”科目，贷记“应收 账款”或“银行存款”科目。同时，借记“库存商品缺陷召回产品”科 目，贷记“主营业务成本”科目。对于更换的产品，作销售收入
