《关联企业债转股形成的股权损失税前扣除》由会员分享，可在线阅读，更多相关《关联企业债转股形成的股权损失税前扣除（4页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、一、问题背景 企业资产损失税前扣除管理办法 （国税发200988 号）第四十二条中“企业发生非经营活动的债权；从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失，不得确认为在企业所得税前扣除的损失”，关联企业之间债权通常有两部分组成，第一，正常、真实交易行为形成的债权，第二，关联方往来（借款）或非经营活动性质的债权。因此，如果关联企业债转股过程中，存在上述规定不得确认为损失的债权存在，导致关联企业债转股形成的股权损失税前扣除问题存在争议。二、两种不同观点 观点一：国税发200988 号第四十二条规定：企业发生非经营活动的债权以及可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失，不得确认为在企
2、业所得税前扣除的损失。由于关联企业往来款本质上属于资金拆借或非经营活动性质的债权，因此，关联企业通过重组，类似性质的债权转换成股权投资，不承认相应股权投资成本的计税基础（税收上不承认初始成本），其相应的投资损失不得确认为税前扣除损失。 观点二：根据关于企业资产损失税前扣除政策的通知（财税200957 号）规定：企业的股权投资符合五种条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资，可以作为股权投资损失在计算应纳税所得额时扣除。 另外，根据最高人民法院关于审理与企业改制相关的民事纠纷案件若干问题的规定（法释20031 号）第十四条“债权人与债务人自愿达成债权转股权协议，且不违反法律和行政法规
3、强制性规定的，人民法院在审理相关的民事纠纷案件中，应当确认债权转股权协议有效。”的规定，因此，资金拆借或非经营活动性质的债权已经转化为股权性质，而且债转股增资行为可以通过验资，经工商确认，已属于另一项资产。 因此，关联企业债转股后发生股权投资损失，该损失不是由债权形成的，属于财税200957 号规定的股权投资性质的损失，可以确认的税前扣除损失。 三、案例分析 两种意见的分歧在于关联企业债转股后，是否确认关联企业资金拆借或非经营活动性质的债权形成股权成本的计税基础。笔者通过案例来说明不同观点对关联企业债转股形成的税前可扣除的股权损失金额确定的差异。 案例介绍：A 公司占 B 公司 60%的股权，
4、初始货币投资成本 1200 万元，2007 年末应收款项 B 公司 900 万元，其中全是真实的业务购销行为发生的为 560 万元，其余均为往来款。2008 年，双方自愿达成债权转股权协议，以 1：1 转为实收资本，并已验资确认，A 公司账面确认对 B 公司的投资成本增加至 2100 万元。2009 年 B 公司已被工商部门吊销营业执照，经过清算程序，无可供分配财产，税务登记证也已注销，A 公司该长期投资 2100 万，确实无法收回，账面确认 2100 万股权投资损失。税法上是否确认该 2100 万损失，存在不同意见。 观点一认为，上述关联方之间债转股方案中，是非经营活动性质的债权，不承认该债
5、权转换成股权的计税基础，认可长期投资成本计税基础 1760 万元（1200+560），账面的形成投资损失 2100 万元，税前只能扣除 1760 万元，其余 340 万税法上不确认为损失。 观点二认可长期投资成本计税基础 2100 万元，形成的投资损失均可税前扣除。 两种意见确认的税前扣除损失差异 340 万，可见两种意见的分歧在于关联企业债转股后，是否承认非经营活动性质的债权（340 万）形成股权的计税基础。 四、两种观点分析 （一）认可正常经营活动的债权转换成股权的计税基础关联方业务往来的坏账认定，国家税务总局出台过不少文件。如国家税务总局关于关联企业间业务往来发生坏账损失税前扣除问题的通
6、知（国税函2000945 号）规定：为了防止关联企业间转移利润，逃避税收，根据国家税务总局企业所得税税前扣除管理办法第四十八条规定，关联企业之间的往来账款不得确认为坏账。考虑到实际经济活动中，关联企业之间存在大量的正常交易，为了实事求是地解决问题，总局意见：关联企业之间的应收账款，经法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的负债部分，经税务机关审核后，应允许债权方企业作为坏账损失在税前扣除。 该文的意思，主要有两层，第一，关联方之间通常会存在转移利润，逃避税收的问题，原则上不得确认联企业之间的往来账款的税前扣除损失；第二，考虑到关联方之间确实也存在大量的正常交易，本着事实求是的原值，具有充
7、分的损失证据，只要是正常经营活动形成的债权损失，可以确认为税前扣除损失。 因此，两种观点均认可上述案例中 560 万真实购销业务债权形成的股权投资成本计税基础，相应的股权投资损失可以税前扣除。 （二）观点二存在的风险 观点二认为关联企业资金拆借或非经营活动性质的债权，通过债转股形式，其资产性质发生变化，股权损失属于财税200957 号规定的股权投资性质的损失，可以确认的税前扣除损失。笔者认为该观点值得商榷。 第一，其依据法释20031 号第十四条“债权人与债务人自愿达成债权转股权协议，且不违反法律和行政法规强制性规定的，人民法院在审理相关的民事纠纷案件中，应当确认债权转股权协议有效。”但关联企
8、业之间的债转股，通常受同一主体控制，并非完全出于自愿达成协议，某种程度上并非经营规划的结果，合法性存在质疑。 第二，符合条件的股权投资损失，可以按照财税200957 号和国税发200988 号相关政策申报审批扣除。笔者认为，股权投资损失损失税前扣除还有一个重要的前提条件，在上述政策中未得到直接规定，那就是税法上是否确认股权投资的初始投资成本的计税基础。因此，关联企业债转股形成的股权损失税前扣除问题也应该符合这个前提条件。 第三，如果认可关联方往来款形成股权的计税基础，国税发200988 号第四十二条相关不得确认为在企业所得税前扣除的损失的规定就会变得没有意义。企业可以操作关联方之间所谓的“债转
9、股”方案，形成投资损失，享受税前扣除政策，侵蚀所得税税基。因而，税务机关审批该类股权投资损失时，显然不会认可。 第四，及时认可关联方往来款形成股权的计税基础，根据企业所得税法第四十一条第一款，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。也股权投资损失，也存在上述风险。 总之，关联企业直接债转股形成的股权损失税前扣除值得谨慎，笔者认为债转股方案中，其债权属于企业发生非经营活动的债权以及从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的债权，相应转换的股权，不得确认计税基础。建议企业发生类似损失时，建议与主管税务机关及时沟通，并申报审批是否可以确认资产损失的资产，以免带来税务风险。
