会计学基础-第十九章 财务报告

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1、1第十九章 财务报告 考情分析本章内容变化不大，是非常重要的一章，也是全书的重点和难点，几乎每年必考与长 期股权投资相结合的主观题。合并财务报表的主要考核点是调整分录、抵销分录的编制。 因此，必须熟练掌握调整分录和五大类抵销分录及工作底稿的编制。最近三年本章考试题型、分值分布 本章主要考点1.合并财务报表的合并范围2.调整分录的编制3.抵销分录的编制（1）内部股权投资的抵销（2）内部债权、债务的抵销（3）内部存货交易的抵销（4）内部固定资产交易的抵销（5）内部无形资产交易的抵销财务报告是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、 现金流量等会计信息的文件。财务报告

2、包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关 信息和资料。一、财务报表概述（一）财务报表的含义财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。 财务报表至少应当包括下列组成部分： 1、资产负债表； 2、利润表； 3、现金流量表； 4、所有者权益（或股东权益。下同）变动表； 5、附注。（二）财务报表的分类1、按财务报表编报期间的不同 （1）中期财务报表中期财务报表是以短于一个完整会计年度的报告期间为基础编制的财务报表，包括月 报、季报和半年报等。2（2）年度财务报表2、按财务报表编报主体的不同个别财务报表 合并财务报表二、合并财务报表及其特点（一）合并财务报表的概念是指反映母公司和其全

3、部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流 量的财务报表。（二）合并财务报表的特点1反映的对象是若干法人组成的会计主体，是经济意义主体的财务状况、经营成 果及现金流量；2编制主体是母公司；3编制基础是构成企业集团的母、子公司的个别财务报表；4编制方法遵循特定的方法。（三）合并财务报表的内容1合并资产负债表2合并利润表3合并现金流量表4合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表5附注。三、合并财务报表范围的确定应当以控制为基础予以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个 企业的经营活动中获取利益的权力。（一）母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位，应当

4、纳入合并财务报表的合 并范围。1母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权；2母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权；3母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上表决权。(二) 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，且满足下列条件之一的，视为 母公司能够控制被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。1通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权；2根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；3有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员；4在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。3（三）不纳入合并范围的公司、企业或单位1已宣告被清理整顿的原子公

5、司。2已宣告破产的原子公司。3母公司不能控制的其他被投资单位。【2010 年】下列各项中，母公司在编制合并财务报表时，应纳入合并范围的有（ ） 。A.经营规模较小的子公司B.已宣告破产的原子公司C.资金调度受到限制的境外子公司D.经营业务性质有显著差别的子公司【参考答案】ACD【例】下列被投资企业中，应当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（） 。 A.甲公司在报告年度购入其 57股份的境外被投资企业 B.甲公司持有其 40股份，且受托代管 B 公司持有其 30股份的被投资企业 C.甲公司持有其 43股份，甲公司的子公司 A 公司持有其 8股份的被投资企业 D.甲公司持有其 40股份，甲公司的母

6、公司持有其 11股份的被投资企业 【答案】ABC【例题】下列被投资企业中，投资企业应当将其纳入合 并会计报表范围的有（） 。 A.直接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 B.通过子公司间接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 C.直接和通过子公司合计拥有其半数以上权益性资本的 被投资企业 D.拥有其 35%的权益性资本并有权控制其财务和经营政策 的被投资企业 【答案】ABCD(2008 年)甲公司(制造企业)投资的下列各公司中，应当纳入其合并财务报表合并范围的有()。A.主要从事金融业务的子公司 B.设在实行外汇管制国家的子公司 C.发生重大亏损的子公司 D.与乙公司共同控制的合营公司 【答

7、案】ABC四、 合并财务报表的编制程序（一）编制合并工作底稿（二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别报表各项目的数据过入合并工作底稿， 编制调整分录并在工作底稿上登记，计算合计数； （三）编制抵销分录并在工作底稿上登记；（四）计算合并会计报表各项目的合并数额 41.资产、费用类项目合并数该项目加总的合计数额+抵销分录借方发生额抵销分录贷方发生额2.负债类、所有者权益类、收益类项目合并数该项目加总的合计数额抵销分录借方发生额+抵销分录贷方发生额五、填列合并会计报表五、 合并资产负债表、利润表和所有者权益变动表的编制 （一）对子公司的个别财务报表进行调整 A.同一控制下企业合并取得的子公司 1、子

8、公司采用的会计政策、会计期间与母 公司一致不需要调整； 2、子公司采用的会计政策、会计期间与母 公司不一致按照母公司的会计政策和会计 期间，对子公司的个别财务报表进行调整。B.非同一控制下企业合并取得的子公司1、应考虑会计政策及会计期间的差别，对子公司的个别财务报表进行调整；2、根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允 价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允 价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。 （1）根据母公司在购买日设置的备查簿中 登记该子公司有关可辨认资产、负债的公 允价值与账面价值的差额

9、：借：固定资产 存货等 贷：资本公积 （2）调整子公司个别财务报表中的净利润 当年：借：管理费用 营业成本等贷：固定资产累计折旧存货等 以后年度： 借：未分配利润年初贷：固定资产累计折旧存货等 二、按权益法调整对子公司的长期股权投资1应享有子公司当期实现净利润的份额当年： 借：长期股权投资贷：投资收益 2、应承担子公司当期发生的亏损份额做相反分录 当年： 5借：投资收益贷：长期股权投资 3、当期收到子公司分派的现金股利或利润借：投资收益贷：长期股权投资4、子公司除净损益以外所有者权益的其 他变动，母公司应享有或应承担的份额借：长期股权投资贷：资本公积 或做相反的分录。 【例题】A 公司于 20

10、07 年 1 月 1 日以 9 500 万元购入 B 公司股票 4 000 万股，每股面值 1 元，占 B 公司实 际发行在外股数的 80%。2007 年 1 月 1 日 B 公司股东 权益总额为 10 000 万元，其中股本为 5 000 万 元，资本公积为 5 000 万元，无盈余公积和未分 配利润；可辨认净资产公允价值为 11 500 万元。 取得投资时 B 公司的固定资产公允价值为 3 000 万元，账面价值为 2 000 万元，固定资产的预计 剩余使用年限为 10 年，净残值为零，按照直线 法计提折旧，无形资产公允价值为 1 000 万元， 账面价值为 500 万元，无形资产的预计剩

11、余使用 年限为 5 年，净残值为零，按照直线法摊销。 2007 年 B 公司实现净利润 3 000 万元，提取 盈余公积 300 万元，假定 2007 年发放当年的 现金股利 1 000 万元，B 公司增加资本公积 1 000 万元。2008 年 B 公司发生亏损 400 万元。 假定 A、B 公司在合并前无关联方关系，A 公 司、B 公司所得税税率均为 25%，盈余公积 提取比例为 10%。假定 B 公司公允价值大于 账面价值的固定资产、无形资产均属于管 理部门使用。 （1）2007 年 1 月 1 日投资时：借：长期股权投资 9 500贷：银行存款 9 500长期股权投资的初始投资成本 9

12、 500 万元，大 于投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价 值份额 9 200 万元（11 50080%）的差额 300 万元，在合并报表中表现为商誉。 （2）分得现金股利时：借：应收股利 800（1 00080%）贷：投资收益 800借：银行存款 800贷：应收股利 8006(3)编制 2007 年合并报表时 A) 调整 B 公司个别财务报表根据购买日设置的备查簿中登记的 B 公 司有关可辨认资产、负债的公允价值的差 额借：固定资产 1 000无形资产 500贷：资本公积 1 500每年编制合并报表时均要对 B 公司个别报表进行调整 调整 B 公司个别财务报表中的净利润 借：管理费用

13、200贷：固定资产累计折旧 100（1 00010）无形资产累计摊销 100(5005)2007 年 B 公司按固定资产和无形资产的公允 价值计算的净利润3 0002002 800（万元） 。 2007 年 B 公司股东权益按公允价值调整后 股本 5 000 资本公积-年初 6 500(5 000+1 500)本年 1 000 盈余公积年初 0本年 300 未分配利润-年末 1 500(2 800-300-1 000) 合计 14 300B)按权益法调整对 B 公司的长期股权投资 在合并工作底稿中应编制的调整分录： 应享有 B 公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资 2 240（2 800

14、80%）贷：投资收益 2 240当期收到 B 公司分派的现金股利借：投资收益 800贷：长期股权投资 800 借： 长期股权投资 800贷：资本公积 800 调整后的长期股权投资9 500+2 240-800+80011 740（万元）三、投资企业与其联营企业及合营企业之间发生 的未实现内部交易损益的处理 （一）逆流交易的调整借：长期股权投资（未实现内部交易利润持股比例）7贷：存货（二）顺流交易的调整 借：营业收入（售价持股比例）贷：营业成本（成本持股比例）投资收益（差额）四、抵销项目的处理抵销分录的编制 （一）内部股权投资的抵销 1、同一控制下企业合并取得的子公司 （1）母公司对子公司长期股

15、权投资与子公司所有者权益项目的抵销 借：实收资本(股本) (子公司期末数) 资本公积年初 (子公司年初数)本年 (子公司本年数) 盈余公积年初 (子公司年初数)本年(子公司本年数) 未分配利润年末贷：长期股权投资 (母公司对子公司的股权投资期末数)少数股东权益 (子公司期末所有者权益合计少数股东持股比例)注意：没有差额（2）母公司与子公司、子公司相互之间持有对方长期 股权投资的投资收益的抵销处理借：投资收益 (子公司净利润母公司持股比例) 少数股东损益 (子公司净利润少数股东持股比例) 未分配利润年初(子公司所有者权益变动表项目)贷：提取盈余公积 (子公司所有者权益变动表项目) 对所有者(或股

16、东)的分配未分配利润年末2、非同一控制下企业合并取得的子公司 (1)母公司对子公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销 借：实收资本(股本) (子公司期末数) 资本公积年初 (子公司年初数) 本年 (子公司本年数) 盈余公积年初 (子公司年初数) 本年(子公司本年数) 未分配利润年末 (子公司年末数)商誉(母公司对子公司长期股权投资的金额大于享有子公司可辨认净资产公允价值的份 额的差额) 贷：长期股权投资 (母公司对子公司的股权投资期末数)8少数股东权益 (子公司期末所有者权益合计少数股东持股比例) 营业外收入(母公司对子公司长期股权投资的金额小于享有子公司可辨认净资产公允价 值的份额) 以后期间： 将“营业外收入”换为“未分配利润年