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1、作业成本法在煤炭企业应用的研究研经管 1115高强1112206024摘 要随着社会的发展，煤炭企业间的技术壁垒越来越低，企业之间的竞争愈来愈激烈，因而成本在竞争中的重要性也就越来越明显。然而，目前煤炭企业中的成本管理存在诸多问题，有待于进一步的改进。与此同时， 随着生产技术的日趋先进，煤炭成本中的间接成本所占的比重越来越大， 传统的成本计算方法将导致企业成本信息的扭曲，脱离实际。 而作业成本法可以很好的弥补上述的不足。作业成本法是一种全新的成本管理理念，它包括作业成本核算和作业成本管理两个部分。作业成本核算是一种以作业为基础的成本计算方法，它从根本上解决了传统成本法的缺陷，同时给企业成本管理
2、提供了准确信息。而作业成本管理是一种基于作业成本核算的新型成本管理手段。 基于以上问题的考虑，本文结合煤炭企业的生产特点和成本管理理论，提出了基于作业成本法的煤炭成本管理模式。它包括两个方面:基于作业的煤炭成本核算和基于作业的煤炭成本管理。基于作业的煤炭成本核算的主要内容是:在对煤炭企业进行作业分析和成本动因分析的基础上，划分了作业中心，设置了相应的成本库，并依据作业成本计算的基本原理分别为原煤和精煤的作业成本建立了核算模型。基于作业的煤炭成本管理的主要内容是 :首先对煤炭企业的重点作业进行了作业分析，提出了改进意见。其次依据市场信息来确立企业的目标成本和作业中心的目标成本。然后对各作业中心设
3、置考核指标，并进行绩效考核， 将差异信息反馈到相关管理部门和各作业中心，为下一步的成本控制提供依据。在以上的论述过程中，本文以XX 煤矿作为案例进行了理论和方法的实际检验。关键词 :煤炭企业 ;作业成本计算 ;作业成本管理 ;作业分析 ;成本动因分析 ; 绪 论一、作业成本法在20 世纪 30 至 40 年代由美国教授科勒提出，80 年代由美国的卡普兰进一步发展完善， 并于 90 年代在西方国家逐步应用起来的一种先进的成本管理控制方法四。它以美国为代表，与战略成本管理紧密相连。作业成本计算是根据“产品耗用作业、作业耗用资源” 的思想， 以作业对资源的消耗情况将制造费用分配到作业，再由作业根据成
4、本动因追踪到产品成本， 这样就克服了传统成本计算系统下间接费用责任不清的缺陷，使以前许多不可控的间接费用在作业成本系统中变成可控。在作业成本计算的基础上，企业改进作业链，减少作业消耗，提高作业质量，将成本管理深入到作业水平;同时全面地分析企业的内外部价值链，挖掘企业竞争优势，实施以“作业”为基础的成本管理，这样就大大拓展了成本核算的范围， 改进了成本分摊方法，及时提供相对准确的成本信息，为管理者管理作业以增强竞争能力、 实现战略目标提供了信息与传统成本法相比，作业成本法主要有以下三方面优势: 1.间接费用的分配更科学传统成本法一般采用机器工时或人工小时分配间接费用。但由于产品成本是由多个成本项
5、目构成的， 各种成本项目的动因是多样的，也就是说产品成本项目的产生并非全部由机器工时或人工工时等数量因素所决定，故全部成本费用采用与数量相关的成本动因在产品之间进行分配，势必得到歪曲的成本信息。而作业成本法首先是确定间接费用分配的合理基础作业，然后找出成本动因，通过成本产生的因果关系分析，将资源分配至多个成本库，最后将一个成本库所汇聚的成本按其有代表性的成本动因分配间接费用，使之归集于各个相关产品。这样在间接费用或共同费用比重越来越高的现代生产方式下，企业获取的成本信息就更准确。2.成本控制更有效传统成本法着眼点在“产品”，因此成本责任中心的划分以职能为核心，不能详细反映产品或服务成本产生的前
6、因后果，生产作业流程与成本之间脱节，从而大大降低成本信息的可用性，成本控制点也少，而作业成本计算过程反映了成本产生的前因后果，使成本与作业、产品明晰化， 通过作业业绩的衡量，识别企业战略的成本分布状况，从而与作业功能结合选择成本控制重点 ;利用产品与作业之间的关系识别作业的增值性，尽可能减少不增值作业;利用作业成本动因与消耗定额的对比进行成本控制，确定成本控制责任;利用资源与作业关系，在确保作业功能的前提下，降低资源消耗水平等。这样成本控制点更多样化而且更具有针对性。这样，通过作业成本控制不仅能降低传统成本法下的可控成本，也可降低不可控成本，从而大幅度降低企业的成本，提高企业经济效益。3.成本
7、管理更精细传统成本法是按照职能部门对产品成本进行记录和归集，它并不能反映成本与生产作业的关系。而作业成本法具有“二维观”产品观和过程观，作业分析也分为成本分配观和过程分析观。成本分配观从“成本流动”与“资源流动”两个侧面全面的反映了成本归集与分配的过程。过程分析观， 它把企业经营活动理解为一系列相互关联的作业集，形成作业管理思想。这样将作业管理思想引入企业的成本管理中，一方面使企业由职能管理细化到作业层次，提高管理的集约化程度，也更清晰地反映了经营活动的本来面貌，从而提高管理的科学水平。另一方面， 基于作业成本管理的过程管理思想，企业成本管理已不局限于企业内，而扩展到企业外进行供应链管理，不局
8、限于生产领域，而是扩展到从产品设计到最终提供产品给用户的所有环节， 同时成本管理不再局限于财务人员的监督控制，而是企业管理当局与生产人员、财务人员等都会参与到成本管理中来，真正实现全过程管理。二、煤炭企业实施作业成本法的可行性分析.虽然作业成本法是新发展的成本计算方法，较传统成本法有很多优势，但并非所有的企业都适合采用这种方法。一般来说，只有具备下列特性的企业，才比较适合采用作业成本法: 1.企业自动化程度高，设备投资大，间接费用比重大而直接人工比例较小。2.企业经营多元化，产品种类繁多且各产品的技术层次不同。3.生产经营的作业环节较多，并且现有的成本会计系统缺乏应有的灵活性，不能对作业的变化
9、及时做出反应。4.会计电算化程度比较高。从上述应用条件来看，煤炭企业己基本具备了应用作业成本法的条件: 首先，通过20 多年的改革开放，近年来煤炭企业的机械化程度有了很大提高。在煤炭企业加大设备投资、 提高自动化程度的同时，企业的制造费用逐步提升，直接人工成本大副下降。其次，虽然有的煤炭企业的产品单一，是否应用作业成本法对煤炭成本计算的准确性影响不大，但是煤炭企业生产经营的作业环节比较多，所以煤炭企业完全可以把作业成本法应用于煤炭成本的控制当中去。最后， 随着科技的发展，计算机逐渐在煤炭企业中普及开来，煤炭企业也逐步实现了会计电算化。综上所述， 煤炭企业符合了作业成本法的适用条件，所以煤炭企业
10、完全可以把作业成本法应用到其成本管理中去。三、作业成本计算的基本程序: 先将各类资源价值分配到各作业成本库，然后再把各作业成本库所归集的成本分配给各种产品。具体步骤如下: 1.确定成本计算对象。如以产品的品种、批次或步骤作为成本计算对象。2.直接成本的归集。直接成本包括直接材料、直接人工成本及其他直接费用。3.鉴定作业，划分作业中心。在企业采用作业成本核算系统之前，首先要分析确定构成企业作业链的具体作业，这些作业受业务量而不是产出量的影响，如检验作业、采购作业。4.成本库费用的归集。在确定了企业的作业划分之后，就需要以这些作业为对象，根据作业消耗资源的情况， 归集各作业发生的各种费用，并把每个
11、作业发生的费用集合分别列作一个成本库。5.成本动因的确定。为各个成本库确定合适的成本动因，这是作业成本法中成本库费用分配的关键。 在通常的情况下，一个成本库可有几个成本动因，有的成本动因与成本库费用之间存在弱线性相关性，有的成本动因与成本库费用之间存在着强线性关系。这一步的关键就在于为每一个成本库选择一个与成本库费用存在强线性关系的成本动因。6.在第四步归集了各个成本库的费用及第五步统计了各个成本库的成本动因量后，即可计算各个成本库的成本动因费率。成本动因费率是指每单位成本动因所引起的制造费用的数量。成本动因费率的计算表达式如下: rj=cj/dj，(j=1 ， 2，, ，n) 式中 rj j
12、 成本库的成本动因费率; cjj 成本库的费用 ; djj 成本库的成本动因总量。(2 一 1) 7.成本库费用的分配。有了成本动因费率之后，可根据各产品消耗各成本库的成本动因的数量，进行成本库费用的分配。每种产品从各成本库分配所得的费用之和，即为每种产品的制造费用分配额。各种产品制造费用的计算采用如下公式: OHi =njijjdr1(i=1，2， , ， m;j=1 ，2， , ， n) 式中 OHii 产品分配得到的制造费用; rj一 j 成本库的成本动因费率; diji 产品消耗成本库j 的成本动因量。8.产品总成本的计算。由第一步得到的直接成本和第七步得到的制造费用的数据，就可进行产
13、品总成本的计算。生产产品所发生的直接成本与制造费用之相加即为产品的总成本。产品总成本的计算公式如下: TCi=DCi+OHi，(i=1，2，, ， m) 式中 TCi一 i 产品的总成本 ; DCii 产品的直接成本; OHii 产品的制造费用。具体计算入下：XX 煤矿，矿内有洗煤厂，该矿煤炭年产量在180 万吨左右。经过实际分析认定该企业满足了作业成本法的适用条件，所以可以采用作业成本法对该企业的煤炭产品进行成本计算。该矿在 2006 年三月份的原煤生产量为15 万吨，其中 6 万吨原煤经过洗煤厂加工后得到精煤为 2.75 万吨，本月月底精煤与原煤全己销售完毕。以其 2006 年三月份的生产
14、情况为例，采用作业成本法进行成本计算。1 生产耗费资源的确认及归集该煤矿的日常生产主要消耗以下几种资源:资料费、折旧费、工资及福利、动力费、修理费、管理服务费、 专项费用。 各类资源耗费的信息可以从该企业的总分类账上得到。经 XX 煤矿财务部门的统计，当月全矿发生的总费用为24403500 元，其中 :工资及福利费5680500 元，材料费 5932500 元， 动力费 2530500 元，折旧费 3543000 元，修理费3288000 元，管理服务费 3429000 元，专项费用2505000 元。2 作业中心、成本库的确认及资源的分配由本章前述的分析，煤矿企业可以划分以下作业中心:生产规
15、划作业、掘进作业、采煤作业、运输作业、巷修作业、通防作业、排水作业、洗煤作业、销售作业、供应作业、机电作业、管理作业。并为各个作业中心设立相应的成本库:生产规划成本库、掘进成本库、采煤成本库、运输成本库、巷修成本库、通防成本库、排水成本库、洗煤成本库、销售成本库、供应成本库、机电成本库、管理成本库。依据前述所分析的各个成本库包括的费用及费用的归集方法，得到如下资源分配情况，如表1: 表 1 资源分配表 (单位 :元) 3 成本库成本的分配依据前面的分析，原煤和精煤在生产过程中共同消耗了供应成本库、机电成本库、 销售成本库和管理成本库的费用，所以在对原煤与精煤计算成本时，首先需要分配原煤与精煤在
16、供应成本库、机电成本库、销售成本库和管理成本库的费用。具体分配过程如下: 第一步，依据前面分析的各个成本库的成本动因来统计原煤与精煤在各个成本库的成本动因量。得到结果如表2: 表 2 成本动因量统计表第二步，依据上一步得到的各个成本库的成本动因总量与前面统计的各个成本库的费用总额，通过成本动因费率的计算公式来计算各个成本库的成本动因费率，得到结果如表3: 表 3 成本动因费率计算表第三步， 依据各产品在成本库费用的分配公式来分配原煤与精煤在各个成本库的费用。得到结果如表4。表 4 成本库费用分配表依据前述的原煤与精煤的销售成本、管理成本的计算方式，在这一步中可以得到:XX 煤矿原煤与精煤的销售成本、管理成本，具体信息如表5 表 5 销售成本和管理成本计算表4 计算原煤与精煤的生产成本1.原煤的生产成本依据前述的计算方法计算原煤的生产成本表 6 原煤的生产成本归集表这样就得到了XX 煤矿生产原煤巧万吨的总生产成本为24083781.99 元，原煤的生产成本为160.56 元/吨。2.精煤的生产成本依据前述的计算方法计算精煤的生产成本，得到结果如表7: 表 7 精煤的生产
