企业促销活动涉税会计及税务筹划处理

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1、Practice field 实务园地59新会计 （ 月刊） 2016 年第 5 期 （总 89 期）企业为了扩大销售，提高市场占有率，促销活 动也不断创新。目前我国的会计准则对企业的各种 促销活动仅作了原则性的规定，账务处理需要依靠 会计人员的职业判断。而税法则有很多具体的规定 和解释，如果处理不当，企业就会有涉税风险。最 近几年，由于互联网的发展，新的促销活动不断呈 现，公司财务人员如何从股东财富最大化的角度， 选择合适的促销活动？本文试图通过不同方案的比 较，对各种促销方式的账务处理和涉税处理进行探 讨，以供读者在实际工作中参考和应用。一、企业销售折扣税法界定企业在销售活动中发生的优惠方

2、式有多种，常 见的有折扣销售、销售折扣与销售折让 3 种，以下 着重介绍这 3 种销售货物方式在税法上的不同。 （一）折扣销售 折扣销售是指企业在商品销售时，因进货方采 购数量较多或进货金额较大、购买频次较高等原因， 而给予进货方的一种优惠价格。 税法规定，对于折扣销售，假如销售额和折扣 额是在同一张增值税发票上开具，财务人员根据折 扣后的销售净额确认销售额，增值税也是根据折扣 后的净额计算。若是企业将折扣额单独开具增值税 发票，不管账务如何处理，均需要全额计算增值税。 因此，从节税的角度讲，财务人员应尽量争取根据 折扣后的销售净额来确定销售收入。（二）销售折扣 销售折扣是指企业在货物赊销以后

3、，为了鼓励 客户尽早回款，缩短应收账款的账龄，对提前回款 的客户给予的一种优惠价格。 销售折扣通常发生在赊销之后，具有一定的融 资性质，企业在会计处理时，通常在实际发生销售 折扣时，其费用计入财务费用。（三）折让销售 折让销售是指在货物出售以后，由于其品种、 质量、保质期等原因，客户虽未退货，但销售方给予客户的一种价格优惠。现行税法规定，因为折让 销售是由于货物的品种和质量等原因引起的销售额 的减少。企业办理折让销售时，需要客户首先办理 红字申请，销售方根据申请，开具红字增值税专用 发票，并冲减当期增值税销项税额。二、企业促销活动涉税会计处理（一）打折销售 1. 直接票内打折销售。 根据税法的

4、有关规定，假设折扣和产品销售开 具在同一张发票上，根据折扣后的销售净额确认销 售额。 方案 1 ： 某大卖场从企业进货，进货金额满 100 万元，则企业给予 10% 的折扣，折扣额在票内体现。 A 产品的生产成本为 80 万元 , 其对应的原材料的直 接采购成本是 50 万元，增值税进项税额是 8.5 万元。 方案 1 的会计处理 ： 借 ： 应收账款 105.3 万元贷 ： 主营业务收入 90 万元应交税费应交增值税 ( 销项税额 ) 15.3 万元 借 ： 主营业务成本 80 万元贷 ： 库存商品 80 万元 2. 购物满减。 “购物满减” ，就是购物超过一定金额，给予的 折扣。究其本质也

5、是一种打折销售的促销活动。账 务处理方式基本和直接在发票内打折的销售相似。 （二）买赠销售 1. 购物赠物。 典型的买赠销售是，当购买 A 商品的时候，赠 送 B 商品。根据 CAS14 号收入的规定，企业可按 赠送商品的成本加增值税销项税额，借记“销售费 用” ，贷记“库存商品”和“应交税费应交增值 税（销项税额） ” 。 方案 2 ：商场购入 A 商品，采购单价 100 元， 企业送价值 10 元的 B 商品。两商品的毛利率都是企业促销活动涉税会计及税务筹划处理上海百雀羚日用化学有限公司 徐建民实务园地 Practice field60新会计 （ 月刊） 2016 年第 5 期 （总 89

6、 期）20%。A 商品的进项税额是 8.5 万，B 商品的进项税 额是 0.85 万。A 商品销售数量 1 万件。 方案 2 的会计分录 ： 借 ： 应收账款 117 万元贷 ： 主营业务收入 100 万元应交税费应交增值税（销项税额） 17 万元 借 ： 主营业务成本 80 万元贷 ： 库存商品A 产品 80 万元 赠送的 B 商品要根据税法作为视同销售，计算 增值税销项税额，但不确认销售收入。 借 ： 销售费用 9.7 万元贷 ： 应交税费应交增值税 ( 销项税额 ) 1.7 万元库存商品B 商品 8 万元 2. 捆绑销售。 捆绑销售，是指 A 产品和 B 产品一起组合起来 销售，价格还是

7、 A 产品的价格，其会计处理方法和 方案 2 类似。 （三）抽奖促销 抽奖促销是针对消费者在消费中侥幸获大奖的 心理而设置抽奖模式，从而吸引消费者购物的促销 方式。 方案 3： 企业某月进行抽奖促销， 凡购买 100 元， 可以抽奖 1 次。设置一等奖 1 名，奖金 2000 元，二 等奖 10 名，奖金每人 1000 元，三等奖 880 名，奖 金每人 100 元，总奖金是 10 万元。当月实现销售 100 万元，奖金也全部开出并领走。 根据（财税201150 号） 关于企业促销展 业赠送礼品有关个人所得税问题的通知的规定， 此抽奖促销活动需要缴纳个人所得税，所以建议企 业务必在促销活动中说

8、明奖金是税前奖金，税由企 业代扣代缴。 向个人赠送礼品或者向个人派发现金返利，企 业所得税的处理比较复杂。如果在广告、业务宣传 等活动中发生的，借记销售费用 ； 假如在年会、庆典 等活动中反生的，归集计入业务招待费。需要提醒的 是， 在年度汇算清缴时， 要根据 60% 抵扣业务招待费， 也不能超过销售收入的 0.5% 的上限 ； 假设是给业务 无关的人员， 属于非广告性赞助支出， 不得税前扣除。 根据上述分析，此案例属于第 1 种情况。会计 分录如下 ： 借 ： 银行存款 117 万元贷 ： 主营业务收入 100 万元应交税费应交增值税（销项税额） 17 万元 借 ： 主营业务成本 80 万元

9、贷 ： 库存商品 80 万元 抽奖返现 借 ： 销售费用业务宣传费 10 万元贷 ： 应交税费应交个人所得税 2 万元现金 8 万元 （四）电商红包 随着互联网的发展，各种新颖促销活动不断涌 现。现在就“电商红包”的涉税问题做一些探讨。 本文讨论的“电商红包”是指企业通过电商平台发 放的红包。 1. 消费者购买商品后立即发放“现金红包” 。 如果企业在消费者购买后，立即通过电商网络 发放“红包” ，笔者建议，处理方式可以类似现金返 利的处理方式。参见方案 3。 2. 现金红包发给不特定人群。 企业向不特定人员发送红包，虽然和市场营销 有关， 但是中国税法是以票控税， 所以不能税前扣除， 否则有

10、涉税风险。 在个人所得税方面，电商红包属于偶然所得， 税率是 20%。企业需要代扣代缴个人所得税。 在企业所得税方面，由于电商红包，没有发票， 如果税前扣除，税务风险较大。建议不做税前扣除。 3. 发放消费券红包。 发放消费券红包的会计处理如下 ： (1) 赠送时，不做账务处理，仅仅做备查登记。 (2) 消费者在使用消费券消费时，企业直接作为 折扣销售。三、企业促销活动的税务筹划（一）打折销售的税费以及净利润的计算 方案 1 的净利润和税负率分析 ： 增值税的计算公式为 ：销售数量 商品单价 （1- 销售折扣率）17%- 增值税进项税额。 净利润的计算公式为 ： 销量 单价 （1- 折 扣率）

11、- 产品成本 - 增值税额 13%（1-25%） 。 具体计算结果如下 ： 增值税 ： 15.3-8.5=6.8（万元） 。 城建税和教育费附加等： 6.813%=0.884 （万元） 。 此 方 案 企 业 所 得 税 为 ： （90-80-0.884） 25%=2.279（万元） 。 此方案的净利润 ： （90-80-0.884）（1-25%）Practice field 实务园地61新会计 （ 月刊） 2016 年第 5 期 （总 89 期）=6.837（万元） 。 应纳税额 =6.8+0.884+2.279=9.963（万元） 。 税负率 =9.963/90=11.07%。 （二）买赠

12、销售的税费和净利润的计算 方案 2 的净利润和税负率分析 ： 增值税的计算公式为 ： 正常品的销项税 + 赠品 的销项税 - 正常品的进项税 - 赠品的进项税。 净利润的计算公式为 ： （正常品销售额 - 正常品 销售成本 - 赠品的成本 - 赠品的销项税 - 增值税额 13%）（1-25%） 。 具体计算结果如下 ： 增值税 ： 17+1.7-8.5-0.85=9.35（万元） 。 城建税和教育费附加等 ： 9.3513%=1.216（万 元） （精确到 3 位小数，以后处理相同） 。 根据此方案计算的企业所得税 ： （100-80-9.7- 1.216）25%=2.271（万元） 。 根据

13、此方案计算的的净利润 ： （100-80-9.7- 1.216）（1-25%）=6.813（万元） 。 应纳税额 =9.35+1.216+2.271=12.837（万元） 。 税负率 =12.837/100=12.837%。 （三）抽奖促销的税费和净利润的计算 方案 3 的净利润和税负率分析 ： 增值税的计算公式为 ： 正常品的销项税 - 正常 品的进项税。 净利润的计算公式为 ： （正常品销售额 - 正常品 销售成本 - 返现金额 - 增值税 13%） （1-25%） 。 具体计算结果如下 ： 增值税 ： 17-8.5=8.5（万元） 。 城建税和教育费附加等： 8.513%=1.105 （

14、万元） 。 根据此方案计算的企业所得税 ： （100-80-10- 1.105）25%=2.224（万元） 。 根据此方案计算的的净利润 ： （100-80-10- 1.105） （1-25%）=6.671（万元） 。 应纳税额 =8.5+1.105+2.224=11.829（万元） 。 税负率 =11.829/100=11.829%。 （四）3 种促销方案税费水平和净利润的比较 3 种促销方案的增值税、企业所得税、税负率 和净利润见表（1） 。表（1） 3 类促销方案税费和净利润对照表方案 1 ： 票内打折方案 2 ： 买赠销售方案 3 ： 抽奖促销增值税（万元）6.89.358.5城建税等

15、（万元）0.8841.2161.105企业所得税 （万元）2.2792.2712.224应纳税额（万元）9.96312.83711.829税负水平11.07%12.837%11.829%净利润（万元）6.8376.8136.671从这 3 个方案看，票内打折企业获得的净利润 最高， 税负水平最低， 是最优方案。由于赠品的成本， 抽奖额的大小，每种情况不同，每种促销方案需要 单独计算。四、结语由于上述方案的比较均建立在大量的假设条件 下，假设条件对促销模式的选择和具体筹划方案的 设计将造成影响。因此，前述的促销方案净利润比 较结果具有一定的局限性，所以有必要在选择促销 方式的时候考虑折扣率、产品

16、成本、赠品成本，抽 奖金额等因素。成本从税收的角度看，包括税收成 本和非税成本。必须考虑所有完全成本，而不仅仅 局限于税收成本， 这也是一个非常重要的问题。 例如： 票内折扣在营销方案中实施最简单，但是抽奖活动 就比较复杂。因此，税收筹划方案的可行性一定要 根据具体企业的实际情况分析筹划。 在现实经济活动中，很多企业经常犯一个错误， 即在纳税筹划中只谋求企业利润，而不考虑其他契 约方的感受。这虽然可以降低企业的税负，扩大企 业净利润，但是以增加其他契约方的税负和利益为 代价。这种以牺牲对方利益来增加自己利益的筹划， 在实务中是不能长久的，也是行不通的，更不是纳 税筹划的最终目的。因此，纳税筹划对促销模式的 选择需要综合考虑市场情况和消费心理，兼顾各方 利益，才能使税收筹划起到为企业出谋划策的作用， 使企业能够进入稳健的可持续发展阶段。 企业税务管理是现