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1、营改增后商业银行纳税筹划探析 吴飞虹 中国银行镇江分行财务管理部 2016年 5月 1日, 我国全面推开营改增试点, 银行业也成为试点之一。营改增是我国税制改革的重要举措, 可以消除重复征税, 实现结构性减税, 有利于降低企业税负。但在实施过程中, 由于多种因素, 特别是银行业, 出现了暂时性税负不减反升的现象, 给商业银行提供了纳税筹划的空间。本文对此进行探讨。一、营改增后商业银行税负影响分析营改增打通了增值税的抵扣链条, 降低了企业税负成本、避免了重复征税, 构建了公平合理的纳税环境。营改增试点运行以来, 我国大部分企业都已实现了税负下降的改革目标, 但银行业由于多种因素, 目前出现了暂时
2、性税负不减反升的现象。(一) 增值税税率提高虽然营业税和增值税同为流转税, 但两种税制的计税依据完全不同, 营业税以营业额为计税依据, 增值税以增值额为计税依据。在营业税税制下, 商业银行原有的税率为 5%, 营改增后实施按 6%征收的增值税率, 实际可比税率为5.66%。在商业银行不能足额获取可抵扣进项税的前提下, 税率的直接提高是商业银行税负不减反增的主要原因。(二) 可抵扣的项目不多一般纳税人有效降低应纳税额, 其中关键是获取尽可能多的可抵扣进项税额。但在商业银行“营改增”政策中, 作为银行主要成本的利息支出不能进行抵扣, 同时营业费用中人工成本所占比重相对较高、外购产品和服务所占比重较
3、低, 银行实际可抵扣的项目不多。此外, 商业银行进项税额的主要来源是业务费用开支, 包括运营保障费、市场营销费以及固定购置费等取得的进项税金, 而在业务费用中所占较高比重的存款保险费、银行业监管费等大额支出仍无法进行抵扣, 银行真正可抵扣的进项税额不多也是税负不减反升的重要原因。(三) 固定资产更新周期变长营改增后, 包括不动产在内的固定资产进项税额允许从企业的销项税额中予以抵扣。对取得的不动产及不动产在建工程所支付的进项税额, 企业可在取得当年抵扣 60%, 次年再抵扣 40%, 在降低企业固定资产采购成本的同时还降低了税负。但商业银行随着互联网金融兴起, 未来银行对于物理网点的扩张和投资呈
4、现缩紧趋势, 短期内大规模购置固定资产的需求基础不存在, 没有大额的进项税额可用于抵扣, 这也是银行税负增加的原因之一。(四) 增值税专票难以获得根据税收制度规定, 对于增值税一般纳税人采用的是税款凭票抵扣制度, 即商业银行只有在取得增值税专用发票或海关完税凭证等其他法定凭证后, 才能按照税票上列明的增值税税额进行抵扣, 没有取得上述合法凭证, 又不具备计算抵税条件的, 不得进行税额抵扣。由于各种原因, 商业银行在实际操作中经常遇到难以获得合格的增值税专用发票的情况, 如从事业单位、居委会以及个人租入的房产难以取得税务机关代开的专票, 而各类学会、基金等事业单位收取的行政费用不能取得专票, 某
5、些单位对个人先行垫付的费用拒开专票, 此外, 加上已取得的增值税专票存在项目不齐全、压线、错格等无法抵扣的情形, 这就会造成银行进项税额抵扣不够充分, 从而导致增值税税额提高。二、营改增后商业银行纳税筹划原则营改增后, 商业银行要做好纳税筹划, 需要认真研究“营改增”政策规定、把握时机、找准方向, 通过对业务流程、经营活动及会计核算等方面统筹安排和规划, 最大程度利用税收政策降低税负成本, 实现财务利益最大化的目标。商业银行在营改增实施后应遵循以下纳税筹划原则:(一) 合法性原则合法性是纳税筹划最基本的特点, 其以成文的法律条款为依托, 具有合理的节税动机, 运用符合国家现行税收法律法规的手段
6、, 实现税收成本降低的目的。因此, 纳税筹划的合法性与偷漏税、逃税具有本质区别, 商业银行只有在充分研读和熟悉通晓国家营改增的相关政策法规的前提下, 严格遵循国家税收立法精神, 才能准确把握合法与不合法的界限, 控制好涉税纳税风险。(二) 事前性原则作为有效节支手段之一的财务管理活动, 纳税筹划是企业运用税法的导向, 通过事先对生产经营、投资活动等进行全面的统筹规划与安排, 达到减少或降低税负的目的。商业银行可以根据现行发布的营改增相关财税制度规定, 选择最佳的纳税方案, 通过调整自身经营活动, 事先制定计划, 以保证纳税筹划充分发挥作用, 为银行争取最大的经济利益。因此, 银行纳税筹划工作必
7、须着眼于生产经营全过程, 注重于事先筹划, 如果经济业务已经发生、应税收入已经确定, 纳税项目、计税依据和税率就已成为定局, 无法进行事后补救。(三) 时效性原则任何纳税筹划方案都是在一定的时间、一定的地区、一定的法律环境条件下, 以一定的企业经济活动为背景制定的, 具有针对性和时效性。所以商业银行开展纳税筹划时, 不能寄予一成不变的模式, 而应遵循适时调整的原则。要密切注意国家有关营改增政策的更新变化, 并根据最新的变化及时修订或调整纳税筹划方案。只有讲求时效, 抓紧时机, 选准纳税筹划的切入点, 才能不失先机, 取得成功。(四) 协调性原则由于税法具有强制性的特点, 决定了税务机关在纳税筹
8、划有效性中的关键作用。通常在实务工作中, 只要是税法没有明确的行为, 税务机关都有权根据自身的判断认定是否为应纳税行为。因此, 银行要做好纳税筹划工作, 就必须与税务部门保持密切的联系和沟通, 加强协调和配合, 力争在一些政策未作规定或新生事物的处理上, 寻得税务机关的认可, 增加自身纳税筹划成功的概率, 保证税收筹划功效的发挥。三、“营改增”后商业银行纳税筹划策略商业银行营改增后既要前瞻性地开展分析预判, 做好各项流程、制度、系统和管理模式的有效对接和融合。又要在实践中深化理解试点新政的意旨, 针对行业自身特点谋划新的纳税筹划策略, 通过正确合法的途径来有效降低税负, 防范税务风险。(一)
9、加强进项端的纳税筹划进项税管理是商业银行纳税筹划的重中之重, 营改增新政实施后, 进项税的抵扣范围得到进一步扩大, 商业银行应结合自身实施情况, 积极通过纳税筹划来获取更多的进项税作为抵扣。一是合理选择供应商。营改增前, 基于供应链中众多供应商的选择, 商业银行往往采取的是单纯比价策略。营改增后, 由于一般纳税人可以提供增值税专用发票, 具有增值税抵扣作用, 因此, 为了获取更多的进项税作为抵扣, 商业银行会积极选择一般纳税人作为供应商, 以获得专用发票进行抵扣。这种做法从税收利益角度考虑, 商业银行不能仅从价格或能否抵扣的单方面角度出发, 盲目选择低价格供应商或进项可抵扣的供应商, 而是要全
10、面确认和识别供应商的综合身份, 不仅要比价格、比质量、比服务, 还要比可抵扣的进项税率。在商品和劳务的质量和价格处于同等水平时, 商业银行应优先选择一般纳税人作为合作对象。如果小规模纳税人提供的价格折扣处于可接受的范围内, 低价产生的影响超过一般纳税人增值税税率的抵税效应, 本着经济效益最大化的原则, 可以选择小规模纳税人作为采购供应商。也就是说, 营改增后银行在对外选择供应商时, 要特别关注价格折让临界点, 如果小规模纳税人的报价小于价格折让临界点, 那么可以选择小规模纳税人作为供应商, 反之, 则选择一般纳税人作为供应商。通过合理选择外部供应商, 商业银行争取实现增值税进项抵扣效益最大化。
11、二是关注固定资产购置筹划。营改增扩大了包括不动产在内的固定资产购置所支付的增值税, 允许从销项税中进行抵扣。国家税务总局规定:“增值税一般纳税人自 2016年 5月 1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产, 以及2016年 5月 1日后发生的不动产在建工程, 其进项税额应按照本办法有关规定分两年从销项税额中抵扣, 第一年抵扣比例为 60%, 第二年抵扣比例为 40%。”这在为商业银行节约固定资产购置成本的同时, 也降低了增值税税负。但由于购进固定资产所含进项税抵扣后, 不再进入固定资产会计科目计提折旧, 会减少折旧费用, 进而影响企业所得税税负。因此, 商业银行要统筹考虑各项税收政策对
12、企业税负的影响, 把税务安排与财务管理两者结合起来通盘考虑, 并根据自身的业务经营和战略发展需要, 在税收政策允许范围和纳税筹划最优时机进行固定资产投资决策。同时还应密切关注, 取得符合抵扣条件并实际抵扣了进项税额的固定资产, 不要擅自改变用途或发生非正常损失, 以免转出进项税额, 增加银行增值税纳税负担。三是重视进项发票的取得和管理。商业银行要实现进项税可抵扣的最大化, 进项发票的取得和管理是关键。银行应委派专人负责对增值税进项税票的管理, 对进项发票的认证时限、取得范围、审核要素、滞留处理、移交保管和责任认定等方面予以明确规定, 对可抵扣的进项发票按照认证顺序单独装订成册归档保管, 加强进
13、项发票的审核、传递和保管, 确保进项发票取得的安全和合规。同时, 对不能取得专票、造成专票逾期认证或进项专票遗失等情形, 商业银行应建立责任认定和考核惩罚机制, 通过制度约束机制促进进项税发票的及时取得和认证, 消除无效发票和滞留票的发生, 杜绝因工作失职导致的进项税发票无法抵扣, 减少由此造成的税务收益损失。四是合理安排业务流程外包。营改增后商业银行税负增加的主要原因之一, 是可抵扣的进项税比较少。占据银行费用支出重头的人力成本, 因无法获取可抵扣的专用凭证, 不能进行进项税的抵扣。如何通过人力成本合理筹划来实现税负减轻, 成为银行纳税筹划的选择路径。比较可行的操作方法是将内部的业务模块外包
14、, 对于非核心的银行业务, 如银行卡催收、现金清点、软件外包、保险销售、税务咨询、法律诉讼、信贷尽职调查等业务, 可以考虑采取业务外包的方式。这样不但可以节约一定的人工成本支出, 还可以通过购进服务的方式取得增值税专票获取进项抵扣。从而有利于商业银行集中精力做大做强主业, 提高核心竞争能力, 体现纳税筹划的价值利益。(二) 统筹销项端的纳税筹划一是规范增值税发票的开具。首先, 在发票管理上要严格落实专人管理制度。商业银行应设立专人负责对增值税发票的开具工作, 对增值税专票应视同“现金”管理, 规范发票的取得、开具、传递及保管等环节, 防止发票的遗失, 防范税务风险;其次, 商业银行应结合自身业
15、务操作流程, 制定出台适合本行实际情况的增值税发票管理办法和实施细则, 对关键岗位和风险要点实施重点管控, 加强发票的使用登记和开具审核, 避免出现发票开具错误、虚开发票等税务风险;再次, 强化发票的定期监督与检查。将税控设备、增值税发票以及开票人员信息进行系统绑定, 密切跟踪开票信息动态, 及时评估和审核异常开票信息, 重点关注红字发票开具的合法性和作废发票操作的合规性, 确保发票查验的可追溯性, 有效规避税务风险;最后, 提高信息化的运用管理。商业银行应充分利用信息技术将税务风险控制系统内嵌于日常业务管理流程中, 实现税务发票开具内容与客户业务交易的自动比较和信息匹配, 确保发票开具真实的
16、业务背景。同时, 加快银行税控设备与税务机关的系统对接, 实现电子税票的网上自动开具, 在为客户提供便利服务的同时, 有效防止虚开、重开和套打发票等违规现象发生, 进一步降低银行税务违规处罚的损失。二是加强客户分类定价管理。由于增值税属于价外税, 在客户付给银行等同资金的情况下, 营改增后, 反映在商业银行的账面收入将会减少, 导致存贷利差逐渐缩窄, 盈利能力开始下滑。因此, 加强客户分类管理, 实现税负转嫁, 提升盈收水平, 已成为影响银行收入稳定增长的关键要素。商业银行应充分对不同客户类型、产业链中不同关系的客户进行评估, 综合考虑各类影响因素, 提高自身的议价能力。如同一业务收费对不同客户将产生不同的定价。如果是增值税一般纳税人的公司客户, 由于客户在取得银行增值税专票后可以实施进项抵扣。因此, 在收费价格同等不变的条件下, 银行可以尝试将税负成本转移给下游企业, 与客户协商议价, 将收费价格提高或约定为不含税价, 降低自身的税负成本。而对于小规模纳税人客户以及个人客户, 由于无法实施进项抵扣, 难以实现税负转嫁。又如, 国税总局规定银行的
