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1、1 绪论1、1 研究背景随着 2006 年 7 月 15 日企业内部控制标准委员会的成立以及 2008 年 5 月22日企业内部控制基本规范(以下简称基本规范)的发布，再到 2010 年 4月 15 日企业内部控制配套指引的出台，我国内部控制体系的发展已经达到了一个新的高度，有关内部控制的研究成为学术界的热点。然而从笔者收集的资料来看，在这波研究热潮中，虽然内部控制相关方面的研究成果颇多，但是涉足内部控制自我评价的研究甚少。尽管专门针对内部控制自我评价的研究不是很多，但是我们必须看到其重要性。对于一个企业而言，如果只是被动的接受国家出台的政策，按政策有关要求制定相应的内部控制制度，而不是主动地
2、站在企业的角度，自上而下的对企业内部各个环节的活动进行控制的话，不仅其内部控制实施的成本会很高，而且实施的效果从长远来看肯定也是不理想的。因此抛弃被动接受政策来设计内部控制制度的观念，寻求主动地对内部控制自我评价就显得很有必要了。实践是需要理论来指导的，正如前文所言，国内对于内部控制自我评价的研究比较少，而正式的内部控制评价指引刚出台，尚需时日学习方能推广，且其配套的应用指引的政策解读尚未完全发布，所以本文选择内部控制自我评价的问题及对策作为主题，也是希望为内部控制理论的发展尽绵薄之力。“安然” 、 “世通”会计丑闻的硝烟尚未消失殆尽， “雷曼”倒闭、力拓“间谍门”等案件又呈现在人们眼前。这些
3、事件的发生都与内部控制的失效有关，涉案的大型企业都具有健全的内部控制制度，关键在于缺乏对其内部控制状况定期进行有效的评价，企业高层人员的行为得不到有效的约束、财务风险没有得到有效的控制，最终造成企业经营的失败。因此，如果能找到内部控制存在的问题并找到相应的解决办法，那么就能很大程度上减少这类案件发生的概率，这也是本文研究的实用价值之所在。1、2 研究的目的与意义1、2、1 研究目的内部控制失效而引起的舞弊行为严重损害了广大投资者的权益；更重要的是内部控制失效给企业的进一步发展埋下大量隐患，如资金流失严重，高层人员的行为得不到有效的约束等,大量事实证明企业破产、倒闭都与内部控制失效相连。Adri
4、an Cadbury 爵士（1）阿德里安卡德伯里(Adrian Cadbury)先后在吉百利史威士公司、英格兰银行、IBM 英国有限公司的董事会中担任主席等职务。英国公司治理财务事务委员会在 1992 年出版了以其名字命名的报告卡德伯里报告和最佳实践准则 。甚至断言， “公司的失败都是由内部控制的失败引起的。 ”因此，企业必须定期开展有效的内部控制自我评价，清楚掌握内部控制系统的运行状况。不断完善内部控制体系是关系企业生死存亡的大事。在复杂的组织结构、激烈的市场竞争下，管理者必须依赖建立健全的内部控制系统，并有效运行而提供准确的信息，才能对经营管理进行调节、沟通和约束。定期对企业内部控制开展自
5、我评价，对于企业管理当局掌握企业内部控制的真实情况，发现内部控制中的薄弱环节，改善经营管理，实现企业目标有着重要意义。内部控制是一个动态循环的运行过程，企业的内部控制系统必须随其内外部环境的变化而不断加以改进，当前有效的内部控制系统，并不表示其在新的环境中仍然适用。因此，我国企业应当将内部控制自我评价引入企业的内部管理中，通过开展内部控制自我评价，提高自身的内部控制的质量和水平，促进企业的健康发展。本文通过对以往企业内部控制评价研究成果的总结，对当前内部控制自我评价存在问题的分析，并结合最新发布的企业内部控制评价指引，提出解决这些问题的对策。从而确定内部控制的有效性，找到企业内部控制存在的不足
6、，完善自身的内部控制制度。1、2、2 研究意义（1）理论意义第一，研究角度新。近年来，我国在内部控制规范构建方面以新规范和配套指引的发布为标志取得了显著进展，但有关内部控制自我评价的研究并不多见。本文从企业自身主体角度出发进行相关研究，这是内部控制评价中一个崭新的研究视角。第二，对内部控制理论的完善起到了促进作用。我国长期缺乏统一的内控规范体系，而内部控制评价又是内部控制理论中重要的组成部分，本文的研究成果是对内部控制理论建设的有益补充和完善。第三，提高我国企业内部控制自我评价工作的规范性和标准化。藉此基本规范和配套指引的出台为契机，尽快建立我国企业内部控制自我评价的框架体系，不仅有利于深入推
7、进我国内控建设，而且使内部控制评价标准更加明确，执行工作更加规范。(2)现实意义第一，企业内部控制评价发展的一个新趋势是实行“控制自我评价” ，实施控制自我评价对于企业加强管理、提高劳动生产率、改进业务经营程序和内部审计程序、控制企业风险等有着积极的作用。第二，从我国企业的实际情况看，内部控制制度建设方面己经越来越规范，大多数大型企业均建立了完善的内控体系，但实际执行效果差，对内部控制开展主动的自我评价积极性不高。本文构建的内部控制自我评价体系便于企业执行，可有效促进新规范体系顺利实施。1、3 国内外研究现状1、3、1 国外研究现状1987 年加拿大海湾公司首次提出“控制自我评估”(CSA ,
8、 Control SelfAssessment） （以下简称 CSA） ，它是公司多年来总结的一套系统的审计技术和方法，大大推动了该公司内部控制的发展和完善。1996 年 12 月财政部发布独立审计具体准则第 9 号 ，该准则是从制度基础审计的角度要求对企业的内部控制进行评价，对内部控制的定义、内容和目标等做出了规定，并要求注册会计师必须审查企业内部控制的情况。国际内部审计师协会在研究报告种总结了 CSA 的三个基本特征：关注业务的过程和控制的成效；由管理部门和职员共同进行；用结构化的方法开展自我评估。内部控制自我评价,简单来说就是公司不定期或定期地对自己及所属子公司的内部控制系统进行评价,评
9、价内部控制的有效性及其实施的效率效果,以期能更好地实现内部控制的目标。黄治林.内部控制自我评估之浅探J.经济研究导刊,2011,(2) 1111997 年，拉里L贝克在控制自我评估中提出了实施控制自我评估的五个原因，强调企业实施控制自我评估的重要性，号召有条件的企业应建立内控自我评价机制。1998 年 9 月巴塞尔银行监管委员会发布银行组织内部控制系统框架 ，系统地提出了评价商业银行内部控制体系的 13 项指导原则，是商业银行内部控制评价研究历史性的突破。 1999 年加拿大注册会计师公会所属的控制基准委员会(The Canadian Criteria of Control Committee
10、，简称 COCO)发布 “评估控制指南” ，该指南描述了形成一份评估报告的 10 个步骤，其中评估的重点是关于目标的信息和相关风险的管理。COCO 对控制的评估着眼更多的是企业未来，而不是对过去的评价。 （1）James Roth，Donald Espersen. The Matrix RevisitedJ.The Internal Auditor,2004,(8)1999 年英国的“公司内部控制工作小组”发布 Turnbull 指南，并于 2005年进行了局部的修改，提出董事会负责审查内部控制的有效性，管理层则负责监督内部控制系统并向董事会提交评价内部控制有效性的报告，进而由董事会审查管理层
11、的内部控制报告，对内部控制进行年度评价，并在年度报告中发布内部控制声明。 （2）Buhariwalla，Adil.The Softer Side Of ControlsJ.Internal Auditor,2006,(63)安然、世通等一系列财务丑闻后，为了提高投资者对资本市场的信心，2002 年 7 月美国政府通过了萨班斯奥克斯法案(简称“萨班斯法案”)，明确要求上市公司的年报应包括内部控制的评价部分即内部控制自我评价报告。该法案涉及内部控制自我评价的条款有:（1）第 302 号条款规定，公司提交的年度或季度报告中应该含有对内部控制有效性的评价以及审计委员会报告发现的内部控制设计或运行中的所
12、有重大控制缺陷以及重要控制要点；（2）第 404款规定，管理层需要披露对财务报告内部控制的自我评价报告，并要求审计师应该对公司的自我评价报告出具审核意见。 （3）KPMG.Sarbanes-Oxley section 404:management of internal control and the proposed auditing standardsS.2002 萨班斯法案的颁布，标志着世界上最发达资本市场的监管者已经将内部控制体系的建立、维护、评价和报告看作是经营者的重要责任，也掀起内部控制自我评价的一个高潮。同时，海外的许多证券市场也都要求上市公司高级管理层对公司的内控状况做出承诺，
13、并要求会计师事务所对其内部控制开展全面调查，全球掀起一股强制实行内部控制自我评价的浪潮。西方国家通过 20 多年的实践，已经总结出了多种关于 CSA 运用的方法，根据它们的基本形式可以归结为引导会议法、问卷调查法和管理结果分析法。范胭脂.关于开展内部控制自我评估的几点认识J,企业家天下，2009(9) 229 目前在国际上较为流行的做法是引导会议法。三种 CSA 方法各有其适用情况，目前引导会议法在西方得到比较多的应用，而问卷调查法和管理人员分析法这两种方式，在实际操作中，往往同引导会议法结合起来运用。1、3、2 国内研究现状我国对于内部控制的引入较晚，企业的内部控制制度普遍缺乏合理的内部控制
14、自我评价，但因内部控制及其自我评价对企业发展具有举足轻重的作用，我国理论界和实物界仍然做了大量的研究和探讨。20 世纪 90 年代中后期，我国政府开始积极推进内部控制自我评价的规范化建设。1996 年 12 月财政部发布独立审计具体准则第 9 号内部控制和审计风险 ，该准则是从制度基础审计的角度要求对企业的内部控制进行评价，对内部控制的定义、内容和目标等做出了规定，并要求注册会计师必须审查企业内部控制的情况。李学堂.我国国有企业内部控制评价深析J,长沙大学学报（社会出版社） ，2011（7）2000 年，厦门大学的吴水澎、陈汉文和邵贤弟研究了 COSO 报告出台的背景、具体内容及创新特点，提出
15、该报告对构建我国企业内部控制综合框架的启发和借鉴意义体现在五个方面，即完善企业的控制环境、进行全面的风险评估、建立良好的控制活动、加强信息沟通与流动、加强企业的内部监督。同是这三位作者2000 年 9 月运用 COSO 报告的标准与评价方法，从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督等五个方面对郑州亚细亚集团内部控制失败案例进行了系统分析，从中引发了改进我国企业内部控制的几点思考，即由权威部门制定内部控制的标准体系，并对企业内部控制的审计做出强制性的安排，做到二者并举。李娜.企业内部控制自我评价体系研究D.天津：天津财经大学，2009. 3-42000 年中国证监会发布公开发行证券公司信
16、息披露编报规则 。第一号、第三号、第五号要求商业银行、保险公司、证券公司建立健全内部控制制度，同时要求注册会计师对其内部控制制度及其风险管理系统的完整性、合理性和有效性做出说明，并进行评价，提出改进建议，并以内部控制评价报告的形式作出报告。2001 年，厦门大学的李明辉在审计研究发表文章通过分析国外内部控制报告的评价和比较，指出我国上市公司的管理当局在对其内部控制进行自我评估后，则可以提出报告，向投资者宣布其内部控制不存在重大缺陷或除某些方面外，内部控制不存在重大缺陷。同时指出注册会计师应该对内部控制报告加以审查并发表意见。李娜.企业内部控制自我评价体系研究D.天津：天津财经大学，2009. 3-42003 年，上海财经大学会计学院朱荣恩、应唯、袁敏在美国财务报告内部控制评价的发展及对我国的启示一文中从美国萨班斯奥克斯利法案404 条款出发，对财务报告内部控制有效性评价做了相关的理解；在研究了 SEC的提案和 AICPA 的征求意见稿
