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1、 1 - 关于实质重于形式原则的运用蒋肇昕（南京理工大学泰州科技学院 2008 级会计 1 班 225300）指导教师：1 引言我国企业会计准则明确规定：企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。交易或事项的外在形式或人为形式并不能完全真实地反映其实质 内容 ，所以会计信息所反映的交易或事项，必须根据交易或事项的实质和经济现实，而非根据它们的法律形式进行核算。即企业在会计核算中应遵循“实质重于形式”原则。2 “实质重于形式”在会计确认方面的体现2.1 实质重于形式在收入确认方面的体现企业会计准则收入第四条规定，商品销售收入同时满足下列条件
2、才能予以确认：一是企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；二是企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；三是收入的金额能够可靠计量；四是相关经济利益很可能流入企业；五是相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。从以上收入确认的条件可以看出，能否确认为收入关键是要看其体现的经济实质，而不是所表现的形式。2.2 实质重于形式原则在资产确认方面的体现企业会计准则基本准则第二十条规定：资产是企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的经济资源。2.3 实质重于形式原则在费用确认方面的体现企业会计准则借款费用中借款费用资本
3、化或是费用化，遵循的是实质重于形式的原则。准则第五条规定，借款费用同时满足下列条件的，才能开始 2 - 资本化：1.资产支出已经发生；2.借款费用已经发生；3.为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。2.4 实质重于形式原则在负债确认方面的体现负债要素确认。对产品的售后服务，企业能否在销售产品时确认一项负债？以企业提供售后一定时期免费修理所售产品为例，企业并没有在销售时发生一笔修理费（形式上） ，但根据企业以往经验，所售产品总有一部分需返修，也就是说，企业在销售产品时实质上已承担着一项经济责任。遵循实质重于形式原则，企业应在此条件下确认一项负债。值得一提的是，这项
4、负债并不是或有负债。或有负债是指未来不确定性引起企业可能承担的经济责任，不符合“负债”严格定义，因而不属于负债要素的范围。而上述的一项负债并不是由未来不确定性引起的，它是由现实交易而产生的。2.5 实质重于形式原则在融资租赁方面的体现融资租赁是国际上通行的租赁方式，也是企业经营者所常用的筹资方式。租赁是出租人以收取租金为条件，在契约或合同规定的期限内将资产出让给承租人使用的一种信用行为。固定资产的租赁业务可分为经营租赁和融资租赁两种方式。其中融资租赁是指在实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，其资产所有权最终可能被转移，也有可能不转移。从法律形式上来说，在租赁期间内，承租一方只有
5、使用权，而没有所有权。但是，由于这种形式的租赁在租赁合同中所规定的租赁期限一般是很长的，大多数都接近于资产的有效使用年限，又或者是到租赁期满之后，承租方获得购买资产的优先权等等。从经济实质上看，承租方相当于利用货款购置了固定资产，根据实质重于形式原则，承租方在租赁期间应将租赁物确认为企业的资产，同时在进行会计处理时，确认为企业的一项长期负债项目。同样有必要明确实质重于形式原则与权责发生制原则在此会计确认上的区别。权责发生制是用以确定期间收益。费用和期间损益的基本原则。其含义是企业的收入和费用的确认，均以权利已经形成或义务已经发生为标准。按照这一标准：对于收入不论款项是否收到，以权利形成确定其归
6、属期。可见它是针对时间确定的一个确认标准。实质重于形式原则主要是针对会计确认的前两个功能的标准，它与权责发生制不同一，更不矛盾，而是相互配合。 3 - 3 “实质重于形式”在会计计量方面的体现会计计量是会计人员运用一定的计量模式，对会计对象的内在数量关系所做的货币定量，并产生货币定量信息为主的会计信息的处理过程。通货膨胀条件下会计计量模式由名义货币单位转向一般购买力货币单位，体现了“实质重于形式”的精神。另一个例子，企业拥有另一公司的股权不足 20，但实际上可以控制该公司（比如根据协议掌握该公司的人事权） ，这时股权计量应采用成本法还是权益法？会计操作上遵循了实质重于形式原则，而采用权益法。4
7、 运用实质重于形式原则应该注意的问题4.1 实质重于形式在于强调对经济实质的反映 实质重于形式原则不仅仅要求企业按照它们的法律形式作为会计核算的依据，而且要求企业应当按照教义或事项的经济实质进行会计核算。在实际的工作，外在的法律形式并不能完全反映其实质和经济现实。如果企业的会计核算仅仅按照交易或事项的法律形式来进行，而其法律形式或人为形式却又没有反映其经济实质和经济现实，那么，其最终结果不仅不会有利于会计信息使用者的决策，反而对会计信息使用者的决策产生误导的作用。4.2“实质重于形式”原则贯穿于会计核算的全过程“实质重于形式”原则通常是评判某一具体事项的标准，但企业会计制度中的规定，仅对会计核
8、算而言。 “企业应当按照交易或事项的实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的形式作为会计核算的依据” ，在这里按经济实质进行会计核算是唯一的，按法律形式进行会计核算则不是唯一的。一般认为，会计核算包括确认、计量、记录和报告四个环节。在会计确认环节，应当根据经济实质判定经济业务事项是否应在会计主体中记录、何时记录以及记在什么科目。在会计计量时，同样应注重经济实质而不是其法律或人为形式来判定以什么标准计量，记多少金额。在会计记录和报告时，除了对己确认、计量的交易或事项进行记录和报告以外，对或有事项的会计处理，世界各国及国际会计准则，一般在遵循“谨慎性”原则的同时也都遵循“实质重于形式”原则进行确认
9、和披露。 4 - 5 “实质重于形式”原则对会计人员的要求会计人员综合素质的提高是贯彻这一原则的可靠保证。随着市场经济的发展，许多交易或事项在经济实质与法律形式方面不一致，甚至发生背离。所以，应该改变这种局面。会计人员就应该做到以下几点：5.1 必须努力转变会计核算观念。明确会计信息的服务对象，把主要为计划、为政府服务真正转向主要为投资人、债权人、宏观管理和内部管理决策服务，将“探求真相和反映真相”作为会计职能的重要部分，而会计师的基本责任是要证明，为事实真相付出审慎的努力。5.2 应注意经验的不断积累“实质重于形式”原则的关键是要把握实质，而在实际工作中，往往是形式掩盖了实质。要在纷繁复杂的
10、形式、现象中，去伪存真，去粗取精地把握实质，除了掌握和领会“实质重于形式”等原则精神外，更重要的是经验的积累。作为会计人员除了掌握会计理论、会计基本知识和基本方法以外，更多地是要熟悉所在单位、所在行业的生产经营流程、工艺、物资供应、产品销路以及因高新技术发展带来的新情况，了解国际上相应的新动态，努力提高自身的职业判断能力。5.3 应注重专业知识的更新会计人员的专业知识更新主要通过自学和培训两条渠道实现。 “自学”强调的是自觉地学，通过职称考试、注册会计师考试或到学校进修都是自觉获取新知识的途径，同时，对指定刊物发布的新法律、法规和规章应不断跟踪学习，不能仅依靠下发红头文件再来学习。 “培训”
11、，是指参加各级财政部门组织的会计人员后续教育培训。目前，有些地方搞后续教育往往是流于形式，时间短，内容多，无考核、效果差。会计人员参加学习往往是为了获得后续教育的签章，保留其会计从业资格，而没有真正达到知识更新的要求。这有待于主管财政部门和会计人员共同努力，使会计人员后续教育更有针对性、实效性，在教学中也坚决贯彻“实质重于形式”原则。 5 - 结束语总之，准确理解实质重于形式原则的精神实质及其在具体会计准则中运用的具体表现形式，有助于会计信息的提供者向各类会计信息使用者提供更加有用的决策信息。在实务操作层面，相关职能部门或监管部门要充分认识到实质重于形式原则的“双刀剑”属性，尽可能通过及时出台
12、相关后续规定来避免该原则被实务界所滥用。 6 - 参考文献1孙铮，戴欣苗，李莉，包洪信。中外会计与财务案例研究M.上海财经大学出版社，2003.2财政部注册会计师考试委员会办公室。审计（2003 年度注册会计师全国统一考试指定辅导教材）M.北京：中国财政经济出版社，2003.3王泽.浅议人力资源会计的计量模式J.科技创业月刊，2004（6）4万宇洵.陈波.胡巍 会计盈余、现金流量的价值相关性实证研究基于沪深股市的实证证据 期刊论文 -财经理论与实践 2007(03)5黄小龙 新会计准则中实质重于形式原则的具体运用 期刊论文 -中国西部科技 2006(28)6李倡国.杨冠男 鉴西方财务会计概念框架析我国基本会计准则的变革 期刊论文 -湖南经济管理干部学院学报 2006(03)7费伦苏 关于我国会计信息质量特征若干问题的思考 期刊论文 -财会通讯2006(06)8黄梅 会计谨慎性原则的起源与经济影响 期刊论文 -中南财经政法大学学报 2005(2)9杨玫 实质重于形式原则的现实意义 期刊论文 -山东行政学院山东省经济管理干部学院学报 2005(1)10赵顺实 会计信息失真之我见 期刊论文 -东疆学刊 2006(3)
