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1、美国文化企业税前扣除项目政策及其对我国的启示 王星星 中南大学法学院 摘 要： 我国文化企业税前扣除项目政策目前存在不完备、针对性不强、效果不明显等问题, 可以适当借鉴美国等在文化企业投资、研发费用、捐赠和文化企业成本、损失及“走出去”税前扣除政策等方面的相关经验, 通过加强对文化企业税前扣除项目政策的立法, 完善与文化企业发展相关的税前扣除项目政策。关键词： 文化企业; 文化产业; 税前扣除项目政策; 作者简介：王星星 (1992) , 男, 湖南郴州人, 中南大学法学院硕士研究生。基金：国家社科基金重大项目“国家文化法制体系研究” (15ZD03) The Policy of Pre-Ta
2、x Deductions of Cultural Enterprises in America and Its Enlightenment to ChinaWANG Xingxing School of Law, Central South University; Abstract： In China, the policy of pre-tax deductions for cultural enterprises is incomplete, less targeted and less reliable. How ever, in America, there are relativel
3、y complete policies on investment, research and development costs, donations and costs, losses and pre-tax deductions of going out .Therefore, it is necessary to learn form the experience of America to perfect Chinese pre-tax deductions policy relating to cultural enterprises by strengthening effort
4、s on the legislation of pre-tax deductions policy.Keyword： cultural enterprise; cultural industry; the policy of pre-tax deductions; 文化企业作为文化产业发展的“动力源”, 引起了世界各国的重视。文化企业通过其生产的文化产品和提供的文化服务, 潜移默化地影响个人的价值观, 促进国民的文化认同, 有利于国家的文化强盛。美国为此出台了相关的文化产业税前扣除政策, 为文化企业减负, 以此激励人才和资本等对文化企业的投入。我国也于 2016 年通过了中华人民共和国电影产业
5、促进法, 关于文化产业促进法的立法也引起热议。这些立法的目的就是促进文化产业的发展, 促进的具体对象则是文化企业。因此, 对文化企业税前扣除项目政策的研究是文化产业促进法面临的重大议题, 具有极为重要的理论价值和现实意义。一、美国文化企业税前扣除项目政策的主要内容(一) 投资税前扣除政策在企业投资支出中存在不同程度偏向权益性投资倾向, 税收激励对企业权益性投资促进作用显著大于固定资产投资。1可见, 企业投资税收鼓励能够有效激励企业的发展, 特别是以无形智力投入为主的文化企业。2335 美国对文化企业投资的税收扣除政策主要表现在以下几个方面:一是美国税法典第 163 节规定:“对于除公司以外的纳
6、税人而言, 其投资允许的抵扣税额, 以纳税人净投资收益为限度。”二是与投资有关交易亏损可以抵扣其联邦公司所得税;3144 三是在美国夏威夷州, 政府对文化产业进行支持和鼓励, 个人投资于文化产业的不可返还税收抵扣额最高可达 200 万美元, 但是企业必须是高新技术企业且研究 50%必须为经认定的研究活动, 75%以上研究在夏威夷州进行或者 75%总收入来源于认定研究或是在该州生产。4这些投资抵税政策能有效引导个人和企业进行投资, 以支持文化企业在市场中获取资金, 为文化企业的发展起到了积极的作用。(二) 研发费用税前扣除政策美国为鼓励文化企业研发, 出台以下几个方面税前扣除政策:其一, 美国税
7、法典第 41 节规定:“提高研究活动抵扣, 研究抵扣等于基础数额和该纳税年度符合条件的研究费用;符合条件的研究费用包括内部研究费用和合同研究费用;内部研究费用包括给员工支付的工资、研究支出、符合条件的服务和供给等等;合同研究费用则指纳税人为研究而支付或者负担的 65%、预付金额和研究协会支出等。”267-69 其二, 抵扣基础比例为符合规定的研究支出与同期总毛收入比例的 16%;基础额不得低于当年研究支出的 50%;增值研究支出抵免等于当年符合规定的研究支出超出基础额的 20%;3163-165 第三, 美国税法典第 174 节规定:“纳税人可以选择将其在该纳税年度所支付或者发生的与其商业或者
8、贸易相关的研究与实验费用作为不可计入资本账户费用;如此处理的费用应当允许扣除。”2433 这种将文化企业与商业或贸易相关研发费用直接作为费用进行扣除、提高研发费用扣除比例的政策, 特别有利于提高以智力投入为主的文化企业商业开发的积极性。(三) 捐赠税前扣除政策美国文化企业包括营利性和非营利性, 非营利性文化企业主要包括两个特征:一是为社会公益事业服务;二是营利不分红, 549 如表演艺术、展览活动等。而对文化企业捐赠税前扣除政策恰恰是针对非营利性质文化企业。为此美国税法典第 170 节规定:“对于该纳税年度所作出任何慈善捐赠的付款应当允许扣除;对于个人而言, 纳税人年度捐赠基础的 50%应当允
9、许抵扣, 当年年度内无法抵扣的, 可以结转抵扣 5 年, 捐赠对象包括教育机构、专门为接受、持有、投资及资产管理的公益性组织;对于企业而言, 其捐赠允许扣除的总额不应当超过纳税人应纳所得额的 10%, 其捐赠对象包括诸如科学、文化或教育等公益目的的公司、信托、社区福利基金、基金;捐赠的形式包括诸如无形资产的知识产权、股票等, 以及有形的资金捐赠。”2407-419 这种适合企业以及个体捐赠的税收政策, 激发了企业以及个体捐赠的积极性。特别对于文化、教育等的捐赠规定, 有利于培育文化消费市场, 使文化企业获得更为广阔的市场空间。(四) 成本、损失和“走出去”税前扣除政策美国对文化企业成本、损失和
10、“走出去”投资费用的税前抵扣进行了规定。第一, 美国税法第 162 节对企业发生的商业或者贸易费用税前扣除进行规定, 其内涵包括:一是对于纳税年度内为经营任何商业或者贸易所支付或者发生的通常且必要的费用都应当允许扣除;二是具体化则表现为给实际提供劳务人员所支付的工资补贴或者其他报酬, 为商业或者贸易目的所使用或者占有纳税人不拥有和不享有权利财产而支付的租金等, 都允许进行税前扣除。2347 第二, 美国税法典第 197 节规定, 对于任何可分期摊销的无形资产, 纳税人有权进行分期摊销扣除, 这些无形资产包括商誉、持续经营价值、专利权、版权、商业秘密、电影和书籍中的利益等。2441-443 第三
11、, 美国税法典第 165 节规定, 在纳税年度内所遭受的没有保险或者其他予以赔偿的损失应当允许扣除, 这些损失包括资本资产交易损失、无价值证券损失、人员伤亡损失、自然灾害损失等。2370-373 第四, 美国税法典第 245 节对从某些外国公司获得股息规定可以抵扣税收, 第 902 节规定国内公司拥有外国公司 10%或者以上表决权的股票时被视为支付的抵免。21251 这些税收政策符合文化企业以无形智力投入为主的特征, 促进了美国文化企业走出去。二、我国文化企业税前扣除项目政策的主要内容、问题及原因(一) 文化企业税前扣除项目政策的主要内容第一, 投资。财税200731 号文件对文化科技企业投资
12、税前扣除政策做了规定:一是对未上市中小高新文化技术企业的投资方式需为股权投资, 时长限定在两年以上;二是抵扣额度是中小高科技文化企业投资额的 70%;中小高新文化企业需要将销售收入 5%投入到高新技术和产品研发之中, 并且高新技术和产品销售收入需占到企业年收入 60%;三是创业投资企业在当年度无法抵扣的, 可在以后纳税年度进行逐年抵扣。第二, 研发费用。其一, 国办发201415 号文件规定, 在国有文化企业转制中, 研发成本用于新技术开发等的, 对于其应纳税所得额可加计扣除。其二, 财税201485 号文件规定将研发费用税收扣除扩大至一般文化企业, 未限定在转制文化企业中。其三, 财税201
13、5119 号文件对科学技术研发费用税前加计扣除进行新的规定, 企业未形成无形资产而计入当期损益的实际研发费用, 研发费用可据实扣除, 并可加计扣除 50%;形成无形资产的, 按照无形资产成本的 150%在税前摊销。6其四, 将研发活动对外委托的, 委托方可在实际发生研发费用80%的范围内作为特别支出加计扣除;在合作开发时, 可按各自承担的研发费用额分别加计扣除;创意设计活动以获得创新性、创意性、突破性产品为目的而发生的费用, 可加计扣除。第三, 捐赠。其一, 国发199637 号文件对非营利性文化单位捐赠税前扣除进行了规范:一是并未对捐赠主体资格进行限制;二是对捐赠对象进行限定, 即指由国家批
14、设的非营利性公益组织或者对特定文化事业捐赠;7三是税前扣除额为年度应纳税所得额 3%范围内。其二, 国发201446 号文件规定了对贫困及农村地区的体育服装、器材等捐赠可抵扣其应纳所得税。第四, 成本、损失和“走出去”。其一, 国办发201415 号文件规定企业补充养老、医疗保险费在工资总额 5%限度内抵扣应纳税所得额。国发201446 号文件规定体育企业广告费支出符合条件的可税前扣除。执行加计扣除为其支出的创意和设计费用。财税201227 号文件规定集成电路及软件企业产生的职工培训费, 单独核算并不受工薪总额 2.5%限制。其二, 国办发201415 号文件规定, 待报废出版物资产处置, 转
15、制文化企业可在净资产中扣除;库存呆滞出版物损失, 出版和发行单位可按实际发生抵扣企业所得税。其三, 国发201413 号文件规定, 文化企业经国务院批准在外包示范城市从事服务外包业务并为技术先进型服务企业, 其职工教育经费在工资薪金总额 8%范围内抵扣税收。(二) 文化企业税前扣除项目政策的主要问题第一, 税前扣除项目政策并不完备。我国对文化企业税前扣除项目政策还未专门立法, 其规范多散见于各类税收文件。8这些文件多数是国务院、税务总局或者部委通知, 文件实施效力一般是 35 年, 不稳定性强。有的文化企业税前扣除政策文件存续废止使得文化企业无所适从, 不便于文化企业进行税务处理。譬如, 在财
16、税2015119 号文件开始实行之时, 财税201370 号文件同时废止, 其生效期仅两年。并且, 文化企业税前扣除项目政策散落于国办发201415 号、财税201485 号等之中, 文化企业中影响力最为重大的影视、动漫等企业, 也缺乏适合其发展的税前扣除项目政策。第二, 税前扣除项目政策针对性不强。我国对于文化企业税前扣除政策与其他产业差别不明显。虽然国发201446 号文件在体育广告和创意设计上规定可以进行税前抵扣, 但是和其他企业的税前抵扣程度是一致的。国办发201415 号文件只是对经营性文化事业单位转为文化企业的税前扣除优惠, 但以营利为目的的私企却未能享受相关税前扣除优惠, 其优惠面有限。财税201227 号文件只对软件企业职工培训费用进行税前扣除规定, 基于软件企业其他无形成本无法进行税前抵扣。财税200731 号文件也只是针对中小高新技术文化企业的投资进行税前抵扣且审核认定
