关于建筑施工企业科技幵发费用核算的探讨

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1、2014.4 会 计 理 论 与 实 务 顾 克 震一 、 建 筑 施 工 企 业 进 行 科 技 开 发 的 背 景 介 绍随 着 市 场 经 济 的 发 展 ， 以 及 近 年 来 建 筑 市 场 的 持 续 走 热 ， 建 筑 施 工 企 业 获 得 了 高 速 发 展 。 现 如 今 ， 建 筑 施 工 行 业 已 发 展 为 我 国 国 民 经 济 的 主 要 支 柱 型 产 业 。 然 而 ， 纵 观 我 国 整 个 建 筑 施 工 市 场 不 难 发 现 ， 我 国 建 筑 施 工 业 仍 属 于 劳 动 密 集 型 行 业 。 耗 能 高 的 同 时 ， 技 术 含 量 水 平

2、 较 低 。 建 筑 企 业 主 要 从 事 建 筑 工 程 施 工 。 随 着 建 筑 工 程 的 标 新 立 异 ， 建 筑 企 业 逐 渐 向 “高 、 大 、 新 、 特 、 难 ”工 程 项 目 施 工 转 变 。 为 了 更 有 效 的 完 成 施 工 任 务 ， 建 筑 企 业 逐 年 加 大 科 技 开 发 力 度 。 而 科 技 开 发 费 用 的 核 算 对 建 筑 企 业 成 本 费 用 的 冲 击 较 大 ， 不 仅 能 影 响 其 合 同 毛 利 ， 还 能 影 响 企 业 的 纳 税 成 本 和 会 计 信 息 的 对 外 披 露 。 如 何 提 高 建 筑 施 工

3、 企 业 的 科 技 含 量 ， 以 科 技 降 低 能 耗 、 挖 潜 效 益 ， 是 当 前 我 国 建 筑 施 工 企 业 面 临 的 一 项 主 要 问 题 。二 、 我 国 政 府 对 建 筑 施 工 企 业 进 行 科 技 开 发 的 政 策 支 持近 年 来 ， 我 国 政 府 也 给 出 了 一 系 列 促 进 企 业 转 型 、 提 高 科 技 含 量 的 鼓励 政 策 。 比 如 ， 2008 年 12 月 10 日 ， 国 家 税 务 总 局 对 外 下 发 了 企 业 研 究 开 发 费 用 税 前 扣 除 管 理 办 法 （ 国 税 发 2008 116 号 ） 。

4、后 来 ， 国 家 税 务 总 局 联 合 财 政 部 于 2013 年 9 月 29 日 共 同 对 外 联 合 下 发 了 财 税 2013 第 70 号 文 件 关 于 研 究 开 发 费 用 税 前 加 计 扣 除 有 关 政 策 问 题 的 通 知 。 该 通 知 中 明 确 提 出 ， 企 业 从 事 研 发 活 动 符 合 条 件 的 费 用 支 出 ， 可 纳 入 税 前 加 计 扣 除 的 研 究 开 发 费 用 范 围 。 这 些 政 策 的 颁 布 ， 充 分 体 现 了 我 国 政 府 对 鼓 励 企 业 走 科 研 之 路 的 支 持 与 重 视 。 建 筑 施 工

5、企 业 应 当 充 分 利 用 这 些 政 策 ， 提 高 科 技 创 新 水 平 的 同 时 为 企 业 自 身 带 来税 收 实 惠 ， 一 举 两 得 。三 、 关 于 科 技 开 发 费 用 的 相 关 规 定科 技 开 发 费 用 也 称 为 研 发 费 用 ， 是 企 业 在 从 事 新 技 术 /产 品 /工 艺 的 开 发 时 所 发 生 的 费 用 。 研 究 开 发 活 动 可 分 成 两 类 ， 详 见 表 1。根 据 我 国 企 业 所 得 税 法 的 相 关 规定 ， 我 国 企 业 在 从 事 新 技 术 /产 品 /工 艺 的 开 发 时 ， 可 将 开 发 过

6、程 中 的 开 发 费 用 在 计 算 应 纳 税 所 得 额 时 加 计 扣 除（ 中 华 人 民 共 和 国 企 业 所 得 税 法 第30 条 规 定 ） 。此 外 ， 国 税 局 还 在 随 后 发 布 的 中 华 人 民 共 和 国 企 业 所 得 税 法 实 施 条 例 中 进 一 步 对 研 发 费 用 的 加 计 扣 除 进 行 了 规 定 ， 指 出 企 业 在 从 事 新 技 术 / 产 品 /工 艺 的 开 发 时 研 发 费 用 ， 倘 若 形成 了 无 形 资 产 ， 则 将 该 部 分 费 用 支 出计 入 无 形 资 产 的 成 本 ， 并 按 其 成 本 的 1

7、50%加 计 扣 除 ； 未 形 成 无 形 资 产 而 计 入 当 期 损 益 ， 则 据 实 扣 除 之 外 ， 按 研 发 费 用 的 50 加 计 扣 除 。四 、 我 国 建 筑 施 工 企 业 科 技 开 发 费 用 的 核 算 现 状 及 有 效 性 分 析我 国 建 筑 施 工 企 业 主 要 从 事 建 筑 施 工 项 目 ， 施 工 产 品 具 有 造 价 高 、 项 目 周 期 长 等 特 点 。 研 发 活 动 多 在 施 工 现 场 进 行 ， 与 施 工 过 程 相 互 交 织 。 纵 观 我 国 建 筑 施 工 企 业 研 发 活 动 的 整 体 现 状 不 难

8、发 现 ， 其 主 要 存 在 以 下 几 类 问 题 。 首 先 ， 根 据 国 税 局 2008 年 12 月10 日 颁 布 的 企 业 研 究 开 发 费 用 税 前扣 除 管 理 办 法 （ 试 行 ） 规 定 ， 同 时 进 行 研 发 活 动 和 生 产 经 营 活 动 的 企 业 ， 应 将 研 发 活 动 与 生 产 经 营 活 动 分 开 进 行 ， 并 对 各 类 费 用 分 别 进 行 核 算 。 研 发 费 用 划 分 不 清 的 不 准 实 行 加 计 扣 除 。 然 而 目 前 我 国 很 多 建 筑 施 工 企 业 对 研发 支 出 与 工 程 施 工 成 本

9、无 法 进 行 正 确表 1 企 业 研 发 活 动 的 分 类 区 分。 因 此 ， 达 不 到 对 研 发 费 用 进 行 有 效 归 集 ， 故 而 无 法 实 际 享 受 加 计 扣 除 的 税 收 优 惠 。其 次 ， 即 使 有 些 建 筑 施 工 企 业 归 集 了 研 发 费 用 ， 但 大 多 仅 将 其 归 入 了20两 类 研 发 活 动 具 体 活 动 内 容1.发 明 创 造 是 从 无 到 有 ， 运 用 科 技 知 识 实 质 性 的 进 行 工 艺 、 技 术 、 产 品 等 方 面的 改 造 。2.技 术 改 造 是 “二 次 开 发 ”， 对 现 有 技 术

10、 的 再 加 工 、 再 集 成 与 消 化 。 不 包 含 单 纯 的 技 术 升 级 或 公 开 技 术 的 推 广 活 动 。会 计 理 论 与 实 务 2014.4“研 发 支 出 ”科 目 ， 并 未 对 归 集 需 按 比 例 划 分 的 间 接 研 发 费 用 。 从 而 导 致 企经 营 成 果 与 财 务 状 况 ， 研 发 费 用 应 计 入 当 期 合 同 成 本 。研 发 活 动 失 败 ， 与 研 发 活 动 直 接 相 关 的 项 目 将 这 部 分 费 用 作 为 成 本 扣 除 。业 所 享 受 的 税 收 优 惠 大 打 折 扣 。 1.研 发 费 用 的 核

11、 算 对 项 目 毛 利 的 此 外 ， 建 筑 施 工 企 业 进 一 步 按 照 研 发再 者 ， 纵 使 对 直 接 与 间 接 研 发 费 影 响 。 由 于 费 用 化 处 理 的 研 发 费 用 直 支 出 的 50%加 计 扣 除 ； 倘 若 研 发 活 动用 都 进 行 了 有 效 归 类 ， 但 有 些 企 业 不 接 计 入 损 益 ， 而 非 计 入 项 目 成 本 ， 又 因 成 功 ， 与 研 发 活 动 直 接 相 关 的 项 目 仍甚 重 视 关 于 研 发 费 用 加 计 扣 除 的 税 务 合 同 毛 利 是 合 同 预 计 收 入 与 合 同 预 计 将 该

12、 支 出 作 为 成 本 扣 除 ； 此 外 ， 建 筑 施资 料 的 前 期 准 备 （ 立 项 决 议 文 件 、 费 用 成 本 的 差 额 ， 因 此 ， 由 此 计 算 的 合 同 毛 工 企 业 就 研 发 支 出 冲 回 项 目 成 本 ， 并预 算 、 人 员 名 单 、 计 划 书 、 当 年 研 发 费 利 实 际 已 包 含 了 费 用 化 处 理 的 研 发 费 按 照 实 际 发 生 的 研 发 支 出 进 行 资 本 化用 归 集 表 、 研 究 成 果 等 ） ， 从 而 导 致 企 用 ， 项 目 毛 利 被 间 接 提 高 。 支 出 ， 计 入 无 形 资

13、产 成 本 ， 并 按 150%业 在 汇 算 清 缴 时 因 得 不 到 税 务 机 关 的 2.研 发 费 用 的 核 算 对 项 目 完 工 百 进 行 分 期 摊 销 。认 可 而 错 失 享 受 税 收 优 惠 。 分 比 的 影 响 。 合 同 完 工 百 分 比 通 常 是 当 前 ， 我 国 很 多 建 筑 施 工 企 业 为 了按 照 合 同 成 本 的 发 生 进 行 测 算 ， 公 式 更 好 的 控 制 成 本 ， 纷 纷 采 取 与 项 目 负 责五 、 建 筑 施 工 企 业 研 发 费 用 的 为 ： 合 同 完 工 百 分 比 =（ 已 发 生 的 累 计 人

14、签 订 责 任 书 ， 实 行 “项 目 承 包 责 任会 计 核 算 及 影 响 合 同 成 本 /合 同 预 计 总 成 本 ） 100%。 制 ”。 该 机 制 要 求 按 合 同 成 本 考 核 业 绩 ，根 据 公 式 可 知 ， 对 研 发 费 用 的 不 同 处 能 够 将 成 本 控 制 在 合 理 范 围 内 。 此 外 ，（ 一 ） 建 筑 施 工 企 业 研 发 费 用 的 会 理 （ 即 费 用 化 与 资 本 化 处 理 ） 会 导 致 合 由 于 建 筑 施 工 企 业 具 有 一 定 的 特 殊 性 ，计 核 算 同 完 工 百 分 比 的 不 同 测 算 结 果

15、 。 一 般 施工产品具 有 造价高 、 项目周期 长 等 特研 发 费 用 分 为 研 究 阶 段 支 出 与 开 情 况 下 ， 将 研 发 费 用 进 行 资 本 化 处 理 点 ， 研发活动多发 生 在 施 工 现 场 ， 与 施 工发 阶 段 支 出 。 其 中 ， 研 究 阶 段 的 支 出 于 时 的 完 工 百 分 比 要 大 于 费 用 化 处 理 时 过程相互交织 。 如果将 建 筑施工企业的发 生 时 直 接 计 入 损 益 ； 开 发 阶 段 的 支 的 完 工 百 分 比 。 所 有 研 发 费 用 都 统 一 归 入 “研 发 支 出 ”出 在 满 足 一 定 条 件 后 允 许 资 本 化 。 对 3.研 发 费 用 的 核 算 对 企 业 当 期 利 进 行 处 理 ， 势 必 会 影 响 “工 程 施 工 ”科 目此 ， 企 业 应 分 别 设 置 “研 发 支 出 费 润 的 影 响 。 由 上 述 可 知 ， 研 发 费 用 的 不 的 数 值 ， 减 少 了 “工 程 施 工 ”成 本 。 同 时用 化 支 出 ”与 “研 发 支 出 资 本 化 支 同 归 集 与 核 算 ， 对 项 目 毛 利 与 项 目 完 也 使 工 程 成