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1、第四章 销售与收款循环审计,本章学习要点了解销售与收款循环的主要业务流程掌握销售与收款循环的内部控制要点理解销售与收款循环的控制测试及交易的实质性程序掌握借款项目、所有者权益项目及主要投资项目的审计方法,第四章 销售与收款循环审计,讲授内容： 第一节 销售与收款循环的主要业务流程 第二节 销售与收款的控制测试和交易的实质性程序 第三节 营业收入的审计 第四节 应收账款和坏账准备的审计 第五节 其他相关账户的审计思考与练习,第四章第一节,第一节 销售与收款循环的主要业务流程,一、接受顾客订单，编制销售单,顾客提出订货要求是整个销售与收款循环的起点，企业通常设立专门的销售部门来处理销售业务，销售部
2、门收到顾客订单后应将订单进行登记，审核订单内容、数量，确定能否如期供货后，编制一式多联的销售单。销售单是证明管理层有关销售交易“发生”认定的凭据之一，也是此笔销售交易轨迹的起点。,第四章第一节,二、批准赊销信用,赊销批准是由信用管理部门根据管理层的赊销政策在每个顾客的已授权信用额度内进行的。设计信用批准控制的目的是降低坏账风险。,第四章第一节,三、按销售单供货,销售部门将经过信用部门批准的销售单中的一联传递给成品仓库，仓库收到经过批准的销售单后，按照要求发运货物。同时编制发运凭证，如出库单、提货单等。发运凭证可以电脑或人工编制，按序归档。 发运凭证提供了商品确实已装运的证据，它是证实销售交易“
3、发生”认定的另一种形式的凭据。,第四章第一节,四、为顾客开具销售发票,在销售订单、销售通知单、出库单（或提货单）等核对无误后，由开具销售发票的部门为顾客开具销售发票。为了降低开票过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错，应设立以下控制程序： 1.开票人员在编制每张销售发票之前，独立检查是否存在发运凭证和相应的经批准的销售单；2.依据已授权批准的商品价目表编制销售发票；3.独立检查销售发票的计价和计算是否正确；4.将发运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。,第四章第一节,五、记录销售,开票人开具发票开后，将附有有效发运凭证和销售单的销售发票传递至会计部门，由会计人员编制有关销
4、售的会计分录，并据以登记有关账簿。 记录销售的控制程序包括如下内容：1.根据附有有效发运凭证的销售单和销售发票记录销售。2.控制所有事先连续编号的销售发票。,第四章第一节,五、记录销售,3.检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。4.记录销售与处理销售交易的其他功能相分离。5.定期核对应收账款明细账与总账。6.定期向赊销客户寄送对账单，并要求顾客将例外情况直接报告会计主管。,第四章第一节,六、收取账款,企业应及时收回销售账款，这项活动涉及现金、银行存款的增加及应收账款的减少。 在办理和记录现金、银行存款收入时，最需要关注的是失窃问题，因此，相关人员应将货币资金如数、及时地送存银行
5、。,第四章第一节,七、办理和记录销售退回、销售折扣和折让,顾客如果对所购商品不满意，要求退货，销售企业应同意接受退货或给予一定的销售折让； 顾客如果提前支付货款，也可给予客户一定的销售折扣；在办理此类事项时，应该综合考察授权批准，并确保与办理此事有关的部门和职员各司其职，实物流转和会计处理要分别控制。特别要注意退货时应在收到实物后再退回货款。,第四章第一节,八、注销坏账,如果客户因宣告破产、死亡等原因不能偿付企业的货款，企业在确认该笔款项确实无法收回后，就应该注销这笔货款。 财务部门在注销这笔款项时，应该事先获取货款无法收回的确凿证据，并经过授权人的审批。,第四章第一节,九、提取坏账准备,企业
6、应在会计准则允许范围内确定坏账计提的方法，但无论采用哪种方法，提取的坏账准备数额必须能够抵补企业以后无法收回的销货款。在销售与收款循环中，所涉及的主要凭证和会计记录包括订货单、销售单、发运单、销货发票、贷项通知单、应收账款明细账、主营业务收入明细账、折扣与折让明细账、汇款通知书、现金日记账、银行存款日记账、坏账审批表、顾客对账单、转账凭证和收款凭证等。,第四章第一节,以上销售与收款的业务流程可图示如图4-1。,第四章第一节,第四章第二节,一、销售交易的内部控制及控制测试,（一）适当的职责分离适当的职责分离可以防止各种错误。 例如，主营业务收入账如果由记录应收账款账之外的人员独立登记，并由另一位
7、不负责账簿记录的人员定期调节总账和明细账，就构成了一项自动交互牵制制度。（二）正确的授权审批审计人员应当关注以下四个关键点上的审批程序： 1.在销售发生之前，赊销已经过正确审批；,第四章第二节,一、销售交易的内部控制及控制测试,2.未经过正确审批，不得发出货物；3.销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；4.审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。（三）充分的凭证和记录只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标。 例如，有的企业在收到顾客订单后，就立即编制一份预先编号的一式多联的销售单，分别用于批准赊销、审批发货、记录发货数量以及向顾
8、客开具发票等，在这种制度下，只要定期清点销售发票，漏开发票的情形几乎就不太会发生。,第四章第二节,一、销售交易的内部控制及控制测试,（四）凭证的预先编号对凭证进行预先编号，旨在防止销售以后忘记向顾客开具账单或登记入账，还可防止重复开具账单或重复记账。 （五）按月向顾客寄送对账单按月向顾客寄送对账单，能促使顾客在发现应付账款余额不正确后及时反馈有关信息。应由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员寄送对账单。,第四章第二节,一、销售交易的内部控制及控制测试,最好将账户余额中出现的所有核对不符的账项，指定一位不掌管货币资金、也不记载主营业务收入和应收账款账的人员上报主管人员处理。（六）内部核查程序
9、核查的内容主要包括：登记入账的销售交易是否真实，销售交易是否经适当审批，所有的销售交易是否已登记入账，登记入账的销售交易估价是否正确，登记入账的销售交易分类是否恰当，销售交易的记录是否及时，销售交易是否正确地记入明细账并经正确汇总。,第四章第二节,二、销售交易的实质性程序,第四章第二节,（一）登记入账的销售交易是真实的审计人员通常关注是否出现以下三种情况：1.是否将未曾发货的销售交易登记入账。审计人员可以从主营业务收入明细账中抽取若干笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销售交易。如果审计人员对发运凭证等的真实性也有怀疑，还应进一步追查存货的永续盘存记录，
10、测试存货余额有无减少。 2.是否将销售交易重复入账。 审计人员可以通过检查企业的销售交易记录清单，以确定是否存在重号与缺号现象。,二、销售交易的实质性程序,第四章第二节,3.是否向虚构的顾客发货并作为销售交易登记入账。审计人员应检查主营业务收入明细账中与销售分录相对应的销货单，以确定销售是否履行赊销批准手续和发货审批手续。（二）已发生的销售交易均已登记入账审计人员可以首先检查所有发运凭证是否均已连续编号，然后再从发货部门的发货档案中选取部分发运凭证，追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，就可以检查被审计单位是否有已发货而未入账的情况。,二、销售交易的实质性程序,第四章第二节,（三）登记
11、入账的销售交易均经正确计价销售交易的准确性包括：按订货数量发货，按发货数量准确地开具账单以及将账单上的数额准确地记入会计账簿。以主营业务收入明细账中的会计分录为起点，将所选择的交易业务的合计数与应收账款明细账和销售发票存根进行比较核对。销售发票存根上所列的单价，通常还要与经过批准的商品价目表进行比较核对，并复算其金额小计和合计数。,二、销售交易的实质性程序,发票中列出的商品规格、数量和顾客代号等，应与发运凭证进行比较核对。此外，还要审核顾客订货单和销售单中的同类数据。（四）登记入账的销售交易分类恰当一般可与计价准确性测试同时进行。审计人员可以通过审核原始凭证确定具体交易业务的类别是否恰当，并以
12、此与账簿的实际记录进行比较。,第四章第二节,二、销售交易的实质性程序,（五）销售交易的记录及时一般也可与计价准确性测试同时进行。审计人员将所选取的提货单据或其他发运凭证上的日期与相应的销售发票存根、主营业务收入明细账和应收账款明细账上的日期做比较，如果存在重大差异，则可能存在销售截止期限上的错误。,第四章第二节,二、销售交易的实质性程序,（六）销售交易已正确地记入明细账并正确汇总审计人员通常加总主营业务收入明细账，然后将加总数与主营业务收入总账核对，还可以对一些具体内容追查到应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账，以检查在销售过程中是否存在有意或无意的错报问题。上述销售交易的控制目标、应采取
13、的控制测试及实质性程序总结如表4-1所示。,第四章第二节,二、销售交易的实质性程序,第四章第二节,表4-1销售交易的控制目标、内部控制和测试一览表,二、销售交易的实质性程序,第四章第二节,续表,三、收款交易的内部控制、控制测试和实质性程序,（一）收款交易的内部控制与控制测试财政部发布的内部会计控制规范销售与收款（试行）对与收款交易相关的内部控制的内容作了规范。 1.单位应当按照现金管理暂行条例、支付结算办法和内部会计控制规范货币资金（试行）等规定，及时办理销售收款业务。2.单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。,第四章第二节,三、收款交易的内部
14、控制、控制测试和实质性程序,3.单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决。4.单位应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增减变动情况和信用额度使用情况。对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。5.单位对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。单位发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后做出会计处理。,第四章第二节,三、收款交易的内部控制、控制测试和实质性
15、程序,6.单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。7.单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员书面批准。应有专人保管应收票据，对于即将到期的应收票据，应及时向付款人提示付款；已贴现票据应在复查簿中登记，以便于日后追踪管理；并应制定逾期票据的冲销管理程序和追踪监控制度。8.单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据，预收款项等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。,第四章第二节,三、收款交易的内部控制、控制测试和实质性程序,（二）收款交易的实质性程序可与销售交易的实质性程序同时进行，还有一些是专门针对收款活
16、动的，可以采用观察和检查相关记录的办法测试。,第四章第二节,三、收款交易的内部控制、控制测试和实质性程序,第四章第二节,案例4-1甲和乙注册会计师于2006年8月对A公司的销售与收款循环的内部控制进行了解和测试，在审计工作中作了如下记录。A公司销售商品时，正常的销售程序如下：1.由销售部填制一式四联的销售单，然后查阅该公司的授信额度，确定是否可予以赊销，将可以赊销的金额书面通知财务部。2.销售部将销售单传递至仓库，由仓库据以发货。3.仓库根据销售单发货后，将出库单传递给销售部门及财务部门。4.销售部门根据仓库的出库单，由专人给客户开具销售发票，同时将附有销售发票副本及出库单的销售单传递给财务部门。5.财务部门根据销售单、出库单、销售发票副本进行相应的会计处理。要求请你替甲和乙注册会计师分析A公司销售及收款环节内部控制存在的缺陷，并提出改进建议。,
