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1、2016 年注册会计师考试辅导 会计 第 1 页第七章投资性房地产第一节 投资性房地产的特征与范围第二节 确认和初始计量第三节 后续计量第四节 投资性房地产的转换和处置 2009 单、2011 单、2012 单第一节投资性房地产的特征与范围一、属于投资性房地产的特征与范围房产 已出租的建筑物已出租的土地使用权地产持有并准备增值后转让的土地使用权建筑物+劳务将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大的，应当将该建筑物确认为投资性房地产。（办公楼出租+提供维护、保安等辅助服务）一房四产某项房地产部分自用或作为存货出售、部分用于赚取租金或资本增值的情形。如某项投资性房地产不
2、同用途的部分能够单独计量和出售的，应当分别确认为固定资产、无形资产、存货和投资性房地产。二、定资产自用的土地使用权 无形资产销售的房地产 存货经营租入再经营租出的房地产 （二房东：无所有权，不作为资产）是区别企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，如董事会或类似机构作出书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不会发生变化的，即使未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。是第二节投资性房地产的确认和初始计量一、确认时点已出租的建筑物已出租的土地使用权 租赁期开始日持有并准备增值后转让的土地使用权 将自用土地使用权停止自用、准备增值后转让的日期以备经营出租的空置建筑物和在建建筑物 董事
3、会或类似机构作出书面决议的日期2016 年注册会计师考试辅导 会计 第 2 页二、初始计量投资性房地产应当按成本进行初始计量。房产 同固定资产外购地产 同无形资产自建 同固定资产后续公则公转换后续成则成【例题】2014 年 3 月，甲企业购入一栋写字楼用于对外出租，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定甲企业自购买写字楼日起将写字楼出租给乙企业，租赁期 5 年。以银行存款支付价款共计 1 200 万元。借：投资性房地产1 200贷：银行存款1 200第三节投资性房地产的后续计量一、提折旧（摊销），也提减值；入支出作为其他业务核算。自用出租固定资产、无形资产投资性房地产累计折旧、累计摊销投资性房
4、地产累计折旧（摊销）出售：营业外收入平时+出售：营业外支出其他业务收入其他业务成本【例题企业的一栋管理用办公楼自用 3 年零 3 个月后，出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为 1200 万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为 20 年，预计净残值为零。按照经营租赁合同，乙企业每月支付甲企业租金6 万元。原自用时计提折旧：每月计提折旧 =1 200 2012=5（万元）借：管理费用5贷：累计折旧5（1）租赁期开始日（华丽转身）借：投资性房地产1 200贷：固定资产1 200借：累计折旧195贷：投资性房地产累计折旧195（2）每月计提折旧借：其他
5、业务成本5贷：投资性房地产累计折旧5（3）每月确认租金收入2016 年注册会计师考试辅导 会计 第 3 页借：银行存款6贷：其他业务收入6 【例题上题，当年 12 月，这栋办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为900 万元，此时办公楼的账面价值为 960 万元，以前未计提减值准备。计提减值准备：借：资产减值损失60贷：投资性房地产减值准备60 已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回。二、公允模式企业应当以资产负债表日的公允价值为基础，调整其账面价值。【例题企业为从事房地产经营开发的企业。208 年 10 月 1 日，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司当
6、日开发完成的一栋精装修的写字楼自当日起经营租赁给乙公司使用，租赁期为 10 年。该写字楼的造价为 9 000 万元。208 年 12 月 31 日，该写字楼的公允价值为 9 200 万元。假设甲企业对投资性房地产采用公允价值模式计量。 （1）出租日 借：投资性房地产成本9 000 贷：开发成本9 000（2）12 月 31 日借：投资性房地产公允价值变动200贷：公允价值变动损益200 三、模式选择与变更（一）模式选择 投资性房地产的后续计量，通常应当采用成本模式，只有满足特定条件的情况下才可以采用公允价值模式。 但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计
7、量模式。原 99 栋楼公允，新取得的 1 栋楼无公允价值？ （二）模式变更 企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。当作为会计政策变更处理，并按计量模式变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。 得从公允价值模式转为成本模式。 四、后续支出（一）资本化【例题】208 年 3 月,甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房按照成本模式进行后续计量,原价为 2 000 万元，已计提折旧 600 万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂2016 年注册会计师考试辅导 会计 第 4 页房出租给
8、丙企业。3 月 15 日,与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。12 月 10 日，厂房改扩建工程完工，共发生支出 150 万元,即日按照租赁合同出租给丙企业。假设甲企业采用成本计量模式。 正确答案甲企业的账务处理如下：（1）208 年 3 月 15 日，投资性房地产转入改扩建工程：借：投资性房地产厂房（在建）14 000 000投资性房地产累计折旧 6 000 000贷：投资性房地产厂房20 000 000（2）208 年 3 月 15 日12 月 10 日：借：投资性房地产厂房（在建） 1 500 000贷：银行存款等 1 500 000（3）208 年 12 月 10 日，改扩
9、建工程完工：借：投资性房地产厂房15 500 000贷：投资性房地产厂房（在建）15 500 000资本化期间仍为投资性房地产，但不再计提折旧和进行摊销。 （二）费用化 不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。 借：其他业务成本 贷：银行存款等第四节投资性房地产的转换和处置一、转换 （一）自用房地产 转为 投资性房地产 为 投资（成本模式） 例如：建筑物原值 100 万，折旧 80 万，减值 5 万 借：投资性房地产100 累计折旧 80 固定资产减值准备5贷：固定资产100投资性房地产累计折旧 80投资性房地产减值准备 5 2016 年注册会计师考试辅导 会计
10、 第 5 为 投资（公允模式例如：建筑物原值 100 万，折旧 80 万，减值 5 万，公允价值 40 万 借：投资性房地产成本40 累计折旧80 固定资产减值准备 5贷：固定资产 100其他综合收益25将来房地产出售时： 借：其他综合收益25贷：其他业务成本25 为 投资（公允模式例如：建筑物原值 100 万，折旧 80 万，减值 5 万，公允价值 10 万 借：投资性房地产成本10 累计折旧80 固定资产减值准备 5公允价值变动损益 5贷：固定资产100将来出售： 借：其他业务成本5贷：公允价值变动损益5（二）投资性房地产转为自用 1. 投资（成本模式） 转为 自用 例如：投资性房地产（建
11、筑物）原值 100 万，折旧 80 万，减值 5 万借：固定资产100 投资性房地产累计折旧 80 投资性房地产减值准备5 贷：投资性房地产100累计折旧 80 固定资产减值准备5 允模式） 转为 自用 例如：投资性房地产（建筑物）账面价值 110 万，其中，原值 100 万，公允价值变动 10 万，转换日公允价值 130 万借：固定资产130 贷：投资性房地产公允价值变动 10 投资性房地产成本100公允价值变动损益 20二、处置 例题】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为 15 000 万元，乙公司已用银行
12、存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为 14 000 万元，已计提折旧 1 000 万元。假定不考虑税费等因素。 （1）收取处置收入借：银行存款15 000 2016 年注册会计师考试辅导 会计 第 6 页贷：其他业务收入15 000（2）结转处置成本借：其他业务成本13 000 投资性房地产累计折旧 1 000 贷：投资性房地产写字楼14 000 例题】甲为一家房地产开发企业，207 年 3 月 10 日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为 207 年 4 月 15 日。207 年 4 月 15日，该写字楼的账面余额 45 000 万元，公允价值
13、为 47 000 万元。207 年 12 月 31 日，该项投资性房地产的公允价值为 48 000 万元。208 年 6 月租赁期届满，企业收回该项投资性房地产，并以 55 000 万元出售，出售款项已收讫。甲企业采用公允价值模式计量。不考虑相关税费。甲企业的账务处理如下：（1）207 年 4 月 15 日，存货转换为投资性房地产：借：投资性房地产成本47 000（转换日的公允价值）贷：开发产品45 000其他综合收益 2 000（2）207 年 12 月 31 日，公允价值变动：借：投资性房地产公允价值变动 1 000贷：公允价值变动损益 1 000 （3）208 年 6 月，出售投资性房地
14、产：借：银行存款55 000贷：其他业务收入55 000借：其他业务成本48 000贷：投资性房地产成本47 000公允价值变动 1 000 同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务成本：借：公允价值变动损益 1 000贷：其他业务成本 1 000同时，将转换时原计入其他综合收益的部分转入其他业务成本：借：其他综合收益 2 000贷：其他业务成本 2 000四笔分录合并到一起为:借：银行存款55 000 公允价值变动变动损益 1 000 其他综合收益 2 000 其他业务成本45 000 贷：投资性房地产成本 47 000公允价值变动1 000 其他业务收入 55 000 历年考题【单选题2009】207 年 2 月 5 日，甲公司资产管理部门建议管理层将一闲置办公楼用于出租。2
