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1、 这种方法在几十年前是合理的 , 当时的大多数公司 产品种类单一、 成本结构简单 、 制造费用比重低, 因 此, 少数的制造费用按照构成产品主体的自 接人工 去分配, 所导致的偏差是非常微小的, 产品成本信 息是比较准确的。但随着经济的发展、 科学技术的 进步 , 企业环境发生 了很 大变化 : 生产过程 自动化 程度提高, 使直接人工成本大幅度下降; 消费者需 求的多样化带来 了生产的多样化 , 产品品种结构多 样化 , 产品生产呈现单件 小批量趋势 ; 生产工艺更 加复杂 , 物流活动越来越频 繁, 使过去发生较少 的 订货 、 物料搬运、 物流信息系统维护等与产量无关 的物流费用大大增加
2、, 投人的资源成本占产品成本 的比重越来越大 。企业环境的变动 , 使主要为人工 成本计量和报告而设计的成本会计 系统己经不能 精确反映产品的消耗 , 企业内部物流成本计量和成 本管理都面临压力, 主要表现在: 一方面, 物流费用 比重增大与直接人工下降将使得制造费用分配率 很高, 极小的人工工时误差将导致产品物流成本的 极大偏差; 另一方面, 与工时无关的物流费用大大 增加 , 如果仍然按照传统的“ 数量基础成本分摊方 法” , 采用 单一 的标准 进行 间接成 本 的分配 和计 算 , 而不能按照费用发生与成本计算对象之间最为 直接 、 最为实质的联 系因素进行归集和分配 , 自始 至终局
3、限在资源耗费与产品耗费的联系和转换上 , 不能摆脱生产组织和工艺过程对成本计算的约束, 将导致成本信息失真, 使许多物流活动产生的费用 处 于失控状态 , 造成大量的浪费和物流服务水平 的 下降。 传统成本分摊方法还会造成不同批量 、 不 同 质量 、 不同规格品种产品之间的成本转移。对所有 产品按照相同标准分配间接费用会扭曲产品成本, 一 般说来 , 会造成小批量产 品成本 向大批量产品转 移、 资本密集型产品成本向劳动密集型产品转移, 使产品成本失真。而上述失真的产品成本信息对 公司经营决策、 成本控制和财务报告都将带来不利 影 响, 使公 司在成本控制 、 业绩评价 、 产品获利能力 衡
4、量 、 经营决策和战略决策等方面的机能失调, 生 产 自动化的效益可能因此被抵消 , 最终使公司利润 下降。 传统 的成本计算法通常不能提供足够 的物 流度量。传统的成本计算法下, 物流活动及其发生 的许多费用常常是跨部门发生的, 而传统的成本计 算是将物流活动费用 与其他活动费用混在一起归 集和反映的, 粗放的费用分摊方法使物流成本在归 集和分配时也难以按照物流作业进行细分 , 因此物 流成本缺乏精细 、 有效 的度量 , 很难对企业 的物流 成本做出准确 、 全面的计算和分析, 也无法 同其他 企业的物流成本进行比较, 不能满足物流一体化的 要求, 不利于物流成本管理业绩评价和物流作业的
5、改进 。 ( 2 ) 物流作业成本法的优越性 作业成本法与现在的物流环境相适应。 传统的成本核算体系与成本项目少、 自接人工 费用高 、 物流费用低 的物流特点相适应。2 0世纪 8 0年代以来, 企业面临的物流环境发生了变化, 物 流自动化 日 趋普及, 物流哲学适时兴起, 包括了各 种崭新的管理观念和技术。在这种环境下, 产品成 本结构改变, 直接人工费用下降, 物流费用提高, 传 统成本核算体系提供的物流成本信息被严重扭曲, 而以作业为基础的成本管理体系是为新物流环境 而设计的, 具有对现代企业物流环境的适应性。 从成本计算的角度看, 作业成本法更适合于 物流成本的核算 物流作业成本法对
6、传统的物流成本计算进行 了重大的改造, 主要体现在间接成本分配方法上, 它以作业( 而非产品) 为成本计算对象, 对不同的 作业成本中心采用不同的成本动因来分配间接费 用, 采用了多样化的标准, 考虑了不同技术因素对 费用的不同影响, 使成本的可归属性明显提高, 从 而大大提高了计算结果的精确性。 当今供应链环境下的物流观把物流看作是一 个起始于企业供应商, 经过企业内部, 最后为客户 提供产品或服务的 由此及彼 、 由内到外的作业链。 物流的每一项工作都是作业链中的一个组成部分, 物流成本则是各项物流作业的消耗, 是物流作业链 环节所有成本之和。如果企业采用作业成本法进 行物流成本的核算 ,
7、 物流成本就可按物流作业进行 分类, 然后把企业物流活动消耗的资源按资源动因 分配计人各项物流作业中。作业成本库汇集各项 物流作业的成本 , 能很容易地计算 出物流成本 , 提 高成本计算过程和成本信息披露的明细化程度, 而 不需要在大量的会计账 目中搜寻物流活动产生的 费用, 简化了企业的核算工作。 从成本管理的角度看, 作业成本管理更能满 足企业的物流成本管理需要。 现代成本管理越来越深人到作业层次, 进行作 业计算与管理。与此相应, 要求物流成本管理也要 深入到作业, 进行作业成本管理。作业成本法通过 对作业成本的确认 、 计量 , 不 同的作业成本库分类 归集不同的物流成本信息, 再分
8、配 到具体产品 , 便 于企业清楚地 了解物流成本的构成情况 , 利用作业 成本信息进行比较分析, 为作业管理提供更客观、 更及时 、 更准确的物流成本信息, 为企业的物流成 本管理和管理当局决策提供依据 。传统成本核算 法主要适用于传统的标准成本制度 , 反映业绩计量 信息 , 从总括 的物 流成本信息 中不 易发现具体 问 题 , 难以带动企业整体工作的改进和长期 目标的实 现。而作业成本管理把着眼点放在成本发生的前 因后果上 , 通过对物流作业 的追踪及动态反映, 尽 町能消除非增值作业, 对各个物流作业进行成本考 核和绩效评估 , 判断该 项作业是否高效 , 从 中寻求 改进的机会 ,
9、 提高增值作业 的效率 , 优化业绩评 价 尺度 , 从根本上提高企业的物流成本管理水平和控 制能力。 作业成 本 法具有 二维 观念 , 一 是 “ 成 本分 配 观” ( C o s t A s s i g n m e n t V i e w) , 它 可 以概括 为: 资 源 一 作业成本对象 ; 二是“ 过程观” ( P r o c e s s A n a ly s i s V ie w) , 它町以概括为 : 经营过程分析一一作 业 持续改善 。成本分配观 以“ 成本对象引起作业 需 求, 而作业需求进而引起资源需求” 为基本依据, 将资源首先分配 到作业 , 再 由作业分配到成本
10、对 象 ; 过程观提供的是“ 何种因素引起 作业 以及作业 完成效果如何” 的信息, 企业可 以利用这些信息不 断优化经营过程 , 从而实现持续改善。在二维观念 的指导下 , 作业成本法在企业物流成本管理 中的应 用主要体现在两个方面: 一方面, 将 作业成本法引 入物流领域 , 结合物流作业的特征进行作业成本 计 算; 另一方面, 利用作业成本计算信息分析、 改善作 业过程 , 进行物流作业成本管理。 二、 企业物流成本管理实施作业成本法 的必要性和可行性分析 1 企业物流成本管理实施作业成本法 的必要 性分 析 在间接费用高 、 产品品种复杂 的情况下 , 由于 传统成本法提供的信息严重扭
11、曲产品的实际成本, 误导了企业的经营决策, 所以实施作业成本法会带 来巨大收益 , 依据成本一效益原则 , 企业应考虑采 用作业 成本 管理。从 物 流系统 营运 成本 的特点 ( 即营运间接费用在营运成本中所 占比例很大 ) 来 看 , 更应考虑采用作业成本法 。 ( 1 ) 企业物流成本 中间接费用在 总成本 中的 比例较高的特点与作业成本管理适用的条件不谋 而合。 物流企业或企业中的物流部 门不生产有形 的 产品, 而是提供无形 的物流服务 , 这可 以看 成是物 流企业或部 门的产品。由于物流企业以物流合 同 或客户为成本计算对象 , 生产物流服务这一产品所 耗的直接人工和直接材料很少
12、 , 它的成本几乎全部 由间接费用构成。物流企业的营运 间接费用包 含 的项 目范围很广 , 种类 很多, 在营运成本 中所 占比 例也很大 。在物流企业或部门提供物流服务的过 程中 , 不能归入直接人工和直接材料的费用支出很 多 , 例如运输车辆的营运 、 维护, 仓库的折旧, 装卸 、 搬运、 升降设备的折旧、 维修, 水、 电、 保安、 物业管 理及信息系统的开发维护等。 ( 2 )物流企业或部门个性化生产的要求高。 物流服务产品的物化表现是企业与客户签订 的合同, 而且几乎没有两份完全一样的合同要求一 样的服务 , 就是说物流服 务产品生产 的个性化 极 高。 ( 3 )作业成本法 能
13、有效解决物流企业产品定 价难的问题。 由于物流服务产品存在无形性 、 瞬时性和多样 性的特点 , 导致物流企业对 其产 品的定 价 比较困 难 , 传统成本法对此无能为力 , 而作业成本法能有 效地解决这一问题 , 它可以将作业分析的观点应用 于物流服务产品的定价决策。作业成本法不仅将 成本的计算深入到作业的层面 , 分别对每一作业进 行价值确认, 计算出整体物流服务的成本, 而且还 能准确计算出每个客户的服务成本及客户间的成 本差异。这样 , 企业就可以获得可靠的产品成本信 息 。而产品的价格建立在产品成本的基础上 , 因而 物流企业或部门可 以利用作业成本法合理制定 出 产品的价格 , 有
14、效解决产品定价难的问题 。 ( 4 ) 物流企业 是最需要采用作业成本法 来进 行管理 的企业类型之一。 物流企业或部门建立在供应链 、 服务链等作业 链 的基础上 , 而在企业 的作业链 中, 并非所有的作 业链都能创造价值, 因而物流企业或部门有必要通 过运用作业成本法来对企业的作业流程进行改造。 因此 , 物流企业或部 门是最需要采用作业成本法来 进行管理 的企业类型之。 2 企业物流成本管理 实施作业成本法的可行 性分析 ( 1 ) 物流运作方式 与作业 成本法的思想有相 似性 作业成本法体现 了现代企业物流成本管理 理论和价值观念 。 作业成本法适用于产品( 服务) 品种结构复 杂
15、, 工艺 多变, 经常发 生调整生产作业 的情 况 中。 物流企业提供的是无形的服务, 其物化表现为与客 户签订的合同, 每个客户所要求的服务都是不一样 的。作业成本法能辅助企业准确掌握提供物流服 务的成本 , 进而辅助产品定价、 客户赢利性分析以 及物流流程改进 等。在企业的物流成本管理 中应 用作业成本法不但可以去除无效成本, 而且还可以 再造整个物流管理过程。 作业成本法使成本计算、 控制和分析更具科 学性, 对物流成本中间接成本的分配更为合理。 作业成本法正是针对制造费用( 生产企业) 、 间接费用( 生产和服务企业) 比例很高的企业而提 出的。物流企业提供物流服务以及生产企业的物 流
16、活动过程中 , 涉及的间接费用比例 甚高 , 且都不能直接归入直接成本 。随着时间 的推移 , 间接费用的重要性大大提高 , 在许多企业 , 间接费用 占产品成 品的 比重 比直 接人工 大得多。 同时, 许多间接作业与产品产量并不相关。产品对 这些间接作业的消耗 比率不 同于产量相关 间接作 业。由于这一原因使用传统成本计算 的方法可能 扭曲产品成本, 举例来说, 假设 A B两企业同时 生产一种小批量产品, A企业采用作业成本所提供 的成本信息来给该产品计算产品总成本为 1 0 0元, B企业则是根据传统成本法信息来给该产品计算 产品总成本为 8 O元, 若两企业都是在增加产品总 成本 1 5 的基础之