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1、1,专题6在企业合并对价分摊中的应用,2,在企业合并对价分摊中的应用,什么是企业合并 为什么企业合并中要进行对价分摊 什么是合并对价分摊 怎么分摊 案例,3,第一节 什么是企业合并,4,认识企业合并,什么是企业合并 企业合并的类型 什么情况下的企业合并需要对价分摊,5,1什么是企业合并,企业合并概念 是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。,6,2企业合并的类型,吸收合并、控股合并和新设合并,A,B,C,7,2企业合并的类型,吸收合并 A吸收合并B，合并后B不存在，法律主体消失，合并之后成为一个新的A公司。 控股合并 合并方（或购买方，下同）通过企业合并交易或事项取得
2、对被合并方（或被购买方，下同）的控制权，企业合并后能够通过所取得的股权等主导被合并方的生产经营决策并自被合并方的生产经营活动中获益，被合并方在企业合并后仍维持其独立法人资格继续经营的，为控股合并。被合并企业在合并后法律主体地位没有消失，形成母子公司关系，也就是上面提到的第二种情况。 新设合并 A公司和B公司共同投资设立一个新公司C，合并后A公司和B公司的法律主体消失。参与合并的各方在企业合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，由新注册成立的企业持有参与合并企业的资产、负债在新的基础上经营，为新设合并。,8,2企业合并的类型,同一控制下的企业合并：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相
3、同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。 非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的。,9,2企业合并的类型,同一控制,控股合并,吸收合并,新设合并,控股合并,吸收合并,新设合并,非同一控制,10,第二节 为什么要分摊,11,为什么要分摊,同一控制下合并的会计处理 非同一控制合并的会计处理,12,1同一控制下合并的会计处理,同一控制,控股合并,吸收合并,新设合并,处理原则： 合并方在合并中付出的资产按账面价值计量。,13,1同一控制下合并的会计处理,同一控制,控股合并,吸收合并,新设合并,处理原则： 合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方
4、账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。 合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变。 合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额，不作为资产的处置损益，不影响合并当期利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。,14,1.1同一控制下合并的会计处理,控股合并 借 长期股权投资 资本公积 盈余公积 贷 银行存款 资本公积,付出的对价高,付出的对价低,15,1.2同一控制下合并的会计处理,吸收合并 借 各项资产 资本公积 盈余公积 贷 各项负债 银行存款 资本公积,付出的对价低,付出的对价高,16,1.3同
5、一控制下合并的会计处理,WHY No 对价分摊？ 取得的资产负债的数量，仅限于原来帐面上的资产负债，不产生新的资产负债。 取得的资产和负债的入帐价值，为原来被合并方的账面价值，不存在合并资产的重新计量问题。 合并差额计入资本公积因此也就不涉及到合并对价的分摊问题。,17,2非同一控制下合并的会计处理,处理原则： 非同一控制下的企业合并，遵循市场理念。 要将被合并方可辨认净资产的公允价值作为合并方入帐依据。 可辩认在报表中,控股合并,吸收合并,新设合并,非同一控制,18,2.1非同一控制下合并的会计处理,非同一控制下的控股合并 成本法 借 长期股权投资-A公司 贷 银行存款。 权益法 借 长期股
6、权投资-成本 贷 银行存款 营业外收入,19,2.1非同一控制下合并的会计处理,非同一控制下控股合并不涉及对价分摊 取得的资产为长期股权投资。 长期股权投资的入帐价值，为付出的成本或者在被投资单位所占权益的价值。 付出对价与长期股权投资入账价值的差额 成本法下无差额。 权益法下付出资产多于所享净资产公允价时全记入长期股权投资-成本，少于公允价时按公允价记长期股权投资-成本，差额记入营业外收入 权益法下付出资产的公允价值与账面价值的差额如何处理？,20,2.1非同一控制下合并的会计处理,非同一控制下控股合并不涉及对价分摊 合并报表时，成本法要转为权益法 借 股本 资本公积-年初-本年 盈余公积-
7、年初-本年 未分配利润年末 商誉 贷 长期股权投资 少数股东权益,账面价值,公允价值,21,2.2非同一控制下合并的会计处理,商誉,吸收合并,22,2.2非同一控制下合并的会计处理,吸收合并 借 各项可辩认资产(公允价值) 商誉 贷 各项负债(公允价值) 银行存款 营业外收入,23,2.2非同一控制下合并的会计处理,可辩认资产 可辩认资产账面资产 不包括被购买方原账面的商誉和递延所得税 可辨认负债 购买方在收购中承诺的或有负债 被购买方未确认的除或有负债外的其他负债。 可辩认净资产与付出资产公允价不等就涉及对价分摊,24,2.2非同一控制下合并的会计处理,资产和负债有哪些？ 资产和负债的金额有
8、多大？ 商誉金额多大？,25,第三节怎么分摊,26,第三节怎么分摊,认识合并对价分摊 合并对价分摊的影响 合并对价分摊中的评估对象 如何识别评估对象 对价分摊中有形和无形资产的评估方法 递延所得税的计算 商誉的计算 合并对价分摊合理性的检验,27,1认识合并对价分摊,企业合并对价分摊 是指符合企业合并准则的非同一控制下的企业合并的成本在取得的可辨认资产、负债及或有负债之间的分配。 购买方在购买日应当对合并成本进行分配，按照相关规定确认所取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债。购实方合并成本大于合并中取得的对购买方购买可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。 可辨识资产并不一定存在
9、于资产负债表中，因此，在对价分摊以前还要进行资产特别是无形资产的辨识。,28,2合并对价分摊对合并报表的影响,对购买方合并日财务报表的影响 企业合并形成母子公司关系的，母公司应当编制购买日的合并资产负债表，因企业合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。在合并资产表上，可能产生下述新会计科目，包括无形资产、递延所得税资产或负债、商誉等。 企业合并发生当期的期末，购买方应当在附注中披露被购买方各项可辨认资产、负债在上一会计期间资产负债表日的账面价值和公允价值。,29,2合并对价分摊对合并报表的影响,对购买方合并日后财务报表的影响 合并对价分摊会影响购买方合并日后各会计期
10、间的会计利润，如经济寿命有限的无形资产在剩余使用寿命内摊销，将会导致合并利润表的息税前利润减少；如对商誉、经济寿命不确定的无形资产进行的年度减值测试，可能加剧未来会计期间合并利润表的净利润波动。,30,3合并对价分摊评估中的评估对象,根据以财务报告为目的的评估指南（试行）第十九条的规定，合并对价分摊事项涉及的评估业务所对应的评估对象应当是合并中取得的被购买方各项的可辨认资产、负债及或有负债。 可辨识，并非指有形。 可辩认资产并不一定存在于原资产负债表中。 关键是把握好无形资产及或有负债的辨识。,31,3合并对价分摊评估中的评估对象,企业价值评估VS合并对价分摊,32,3合并对价分摊评估中的评估
11、对象,需要识别的资产和负债 有形资产 有形负债 无形资产 或有负债,33,4如何识别评估对象,合并中取得的被购买方的可辨识资产和负债，其公允价值能够可靠地计量的，应当单独确认为资产或负债，并按照公允价值计量。 有形资产 无形资产,34,4.1无形资产的辨识,无形资产辨识的依据 评估师在识别无形资产过程中应当以企业会计准则第6号无形资产以及企业会计准则第20号企业合并中对于企业合并项下无形资产的相关规定为依据。 评估师在执行以财务报告为目的的评估业务中，“应通过执行相关的识别程序，识别出所有在收购日存在的重大可辨认的无形资产”。,35,4.1无形资产的辨识,什么叫可辩识？ 向管理层了解被收购公司
12、是否存在源自合同权利或基于法律的法定权利的无形资产。 考虑该无形资产是否能够从被收购公司中分离出来，并能单独或者与其他相关合同、资产或负债一起，用于交易(出售、转移、授予许可、租赁或者交换)。 以上条件满足其一即可确认为无形资产。,36,4.1无形资产的辨识,可辩识性认定程序,37,4.1无形资产的辨识,一般不确认为无资产的无形资产 下列无形资产因企业对其控制力较弱，因此，在实务操作中，一般不作为可辨认无形资产。例如：消费者基础、客户服务能力、地域优势、经过特别训练的员工等。,38,4.2或有负债的辨识,或有负债 企业会计准则第13号或有事项规定或有负债是企业承担的现时义务，履行该义务很可能导
13、致经济利益流出企业；该义务的金额能够可靠地计量。,39,或有负债的会计处理,在预计时，借 期间费用 贷 预计负债。 在实际发生时，借 预计负债 贷 其他应付款。 预计数与实际数的差额处理时，差额计入或冲减原列支帐户如营业外支出等。,40,或有负债的会计处理,预计负债所造成的期间费用税法不承认，在计算纳税所得额时要在会计利润的基础上调增相应的数额。,41,4.2或有负债的辨识,或有负债的认定条件： 该义务是企业承担的现时义务。 履行该义务很可能导致经济利益流出企业。 该义务的金额能够可靠地计量。,42,4.2或有负债的辨识,引起或有负债项目一般包括 未决诉讼 债务担保 质量保证。 不可撤销的亏损
14、合同 重组义务,43,在解决了资产和负债的辨识问题之后，接下来要解决的问题是资产和负债的计量，企业会计准则第20号企业合并及其应用指南规定了确定有形资产价值的评估方法。,44,5会计准则规定的有形资产评估方法,45,5会计准则规定的有形资产评估方法,46,5会计准则规定的有形资产评估方法,47,5会计准则规定的无形资产评估方法,48,5会计准则规定的无形资产评估方法,49,6递延所得税的计算,在按照规定确定了合并中应予确认的各项可辨认资产、负债的公允价值后，其计税基础与账面价值不同形成暂时性差异的，应当按照所得税会计准则的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债。 递延所得税资产，通常是资
15、产账面价值小于计税基础引起的可抵扣暂时性差异。 递延所得税负债，通常是资产账面价值大于计税基础引起的应纳税暂时性差异。,50,6递延所得税的计算,被购买方在企业合并之前已经确认的商誉和递延所得税项目，购买方在分配企业合并成本，汇总可辨认资产和负债时不应予以考虑。,51,7商誉的计算,确认收到资产的公允价值， 在汇总计算各项可辨认资产、负债的公允价值后，即可得到被购买方可辨认净资产公允价值。 确认付出的合并成本, 通常情况下，企业合并成本按照购买方为进行企业合并支付的现金、非现金资产、发行或承担的债务和发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用之和确定。对于通过多次
16、交换交易分步实现的企业合并，其企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。 计算商誉。 购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应确认为商誉。,52,7商誉的计算,商誉=合并对价-获得净资产的公允价值 =付出资产的公允价值+合并过程中发生的交易费用费用-合并中取得的原帐面净资产的公允价值-合并中取得的可辨识但不在原帐面上的净资产的公允价值-资产增值造成的所得税费用,53,7商誉的计算,步骤1，确定合并成本通常情况下，企业合并成本按照购买方为进行企业合并支付的现金、非现金资产、发行或承担的债务和发行的权益性证券等在购买日的公允价值以及企业合并中发生的各项直接相关费用之和确定。对于通过多次交换交易分步实现的企业合并，其企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。,54,7商誉的计算,
