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1、,高级财务会计,友情提示：本章讲的是一种会计处理方法，知识点综合性不强，但要注意它结合存货、固定资产、无形资产、金融资产和投资性房地产等知识来出考题！,第四章 非货币性资产交换,本章主要内容,高级财务会计,非货币性资产交换的认定,一,高级财务会计,第一节 非货币性资产交换的认定,涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例是否低于25%作为参考比例，也就是说，比例低于25%的，视为非货币性资产交换；高于25%（含25%）的，视为货币性资产交换。 补价整个交换金额25% “整个交换金额”是指交易价格（公允价值或账面价值），不包含相关税费。,第一节 非货币性资产交
2、换的认定,二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项 （一）与所有者或所有者以外方面的分派股利（资本性交易）、政府补助、捐赠等非互惠转让 （二）在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产,高级财务会计,非货币性资产交换的确认和计量,二,高级财务会计,第二节 非货币性资产交换的确认和计量,确认和计量的原则 最大的原则：先卖后买，以换出定换入。存在公允价值与账面价值两种计量基础。 一、公允价值 非货币性资产交换同时满足下列两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益： 要同时满足两个条件：一是具有商业实质；二是换入资产或换出资产的
3、公允价值能可靠计量（换入和换出二者之一）。,高级财务会计,第二节 非货币性资产交换的确认和计量,公允价值能够可靠计量的判断：第一，换入资产或换出资产存在活跃市场；第二，类似资产存在活跃市场；第三，满足估值技术条件（变动区间小、概率能确定）。 换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产公允价值作为确定换入资产成本的基础，一般来说，取得资产的成本应当按照所放弃资产的对价来确定，在非货币性资产交换中，换出资产就是放弃的对价，如果其公允价值能够可靠确定，应当优先考虑按照换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础；如果有确凿证据表明换人资产的公允价值更加可靠的，应当以换入资产公允价值为
4、基础确定换入资产的成本，这种情况多发生在非货币性资产交换存在补价的情况，因为存在补价表明换入资产和换出资产公允价值不相等，一般不能直接以换出资产的公允价值作为换入资产的成本。,第二节 非货币性资产交换的确认和计量,商业实质的判断 是否具有商业实质，取决于换出资产和换入资产的未来现金流量或其现值是否差额较大。 （一）判定条件 1.未来现金流量风险、时间和金额显著不同：比如用原材料交换设备 2.未来现金流量的现值差额较大，且其差额与换人资产和换出资产的公允价值相比是重大的 注：交换不同类的资产，通常具有商业实质，比如原材料与固定资产交换。 （二）关联方之间交换资产与商业实质的关系 关联方交易通常不
5、具有商业实质。,高级财务会计,第三节 非货币性资产交换的会计处理,判断：在非货币性资产交换中，如果换入资产的未来现金流量在风险、金额、时间方面与换出资产显著不同，即使换入或换出资产的公允价值不能可靠计量，也应将该交易认定为具有商业实质。（ ） 一般来讲，如果换入资产和换出资产的公允价值都不能可靠计量时，该项非货币性资产交换通常不具有商业实质，因为在这种情况下，很难比较两项资产产生的未来现金流量在时间、风险和金额方面的差异，很难判断两项资产交换后对企业经济状况改变所起的不同效用。(见p311),第二节 非货币性资产交换的确认和计量,二、账面价值 不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计
6、量的非货币性资产交换，应当按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益；收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素，其中，收到补价方应当以换出资产的账面价值减去补价作为换入资产的成本；支付补价方应当以换出资产的账面价值加上补价作为换入资产的成本。,高级财务会计,非货币性资产交换的会计处理,三,高级财务会计,第三节 非货币性资产交换的会计处理,最大的原则：先卖后买，以换出定换入。存在公允价值与账面价值两种计量基础。 一、以公允价值计量的会计处理 非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为
7、换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可靠。 在以公允价值计量的情况下，不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不相同，就一定会涉及损益的确认，因为非货币性资产交换损益通常是换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额，通过非货币性资产交换予以实现。,高级财务会计,第三节 非货币性资产交换的会计处理,非货币性资产交换的会计处理，视换出资产的类别不同而有所区别（重点）：先卖后买，以换出定换入 1换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据收入准则按照公允价值确认销售收入，同时结转销售成本，相当于按照公允价值确认的收入和按账面价值结转的成本之间的差额，也即换
8、出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，在利润表中作为营业利润的构成部分予以列示。 2换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。 3换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。 换入资产与换出资产涉及相关税费的，如换出存货视同销售计算的销项税额，换入资产作为存货应当确认的可抵扣增值税进项税额，以及换出固定资产、无形资产视同转让应交纳的营业税等，按照相关税收规定计算确定。,第三节 非货币性资产交换的会计处理,非货币性资产交换采用公允价值计量的，会计处理的思路是：一方面，要确定换入资产的入账价值；另一
9、方面，换出资产视同销售或转让。具体来说，就是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费（购买税费），作为换入资产的成本即入账价值；换出资产视同销售，确认销售损益，结转销售成本（含销售税费）。销售税费和购买税费是指增值税以外的其他税费和运杂费等。 计算公式： 换入资产入账价值换出资产公允价值支付的补价（或收到的补价）购买税费 销售或转让损益换出资产公允价值换出资产账面价值销售税费 记住公式，无需区分交易方，无需区分有无补价，无需区分补价支付方和收到方。,第三节 非货币性资产交换的会计处理,（一）不涉及补价的情况 【例14 -1】 208年9月，A公司以生产经营过程中使用的一台设备交换B打印机公司生产
10、的一批打印机，换入的打印机作为固定资产管理。A、B公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为45万元，公允价值为90万元。打印机的账面价值为110万元，在交换日的市场价格为90万元，计税价格等于市场价格。B公司换入A公司的设备是生产打印机过程中需要使用的设备。 假设A公司此前没有为该项设备计提资产减值准备，整个交易过程中，除支付运杂费15 000元外，没有发生其他相关税费。假设B公司此前也没有为库存打印机计提存货跌价准备，其在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费。,第三节 非货币性资产交换的会计处理,A公司的账务处理如下：A公司
11、换入资产的增值税进项税额=900 00017% =153 000（元） 换出设备的增值税销项税额= 900 00017% =153 000（元） 借：固定资产清理 1 050 000 累计折旧 450 000 贷：固定资产设备 1 500 000 借：固定资产清理 15 000 贷：银行存款 15 000 借：固定资产打印机 900 000 应交税费应交增值税（进项税额） 153 000 营业外支出 165 000 贷：固定资产清理 1 065 000 应交税费应交增值税（销项税额） 153 000,第三节 非货币性资产交换的会计处理,B公司的账务处理如下： 根据增值税的有关规定，企业以库存商
12、品换入其他资产，视同销售行为发生，应计算增值税销项税额，缴纳增值税。 换出打印机的增值税销项税额为900 00017% =153 000（元） 换入设备的增值税进项税额=900 00017% =153 000（元） 借：固定资产设备 900 000 应交税费应交增值税（进项税额） 153 000 贷：主营业务收入 900 000 应交税费应交增值税（销项税额） 153 000 借：主营业务成本 1 100 000 贷：库存商品打印机 1 100 000,高级财务会计,第三节 非货币性资产交换的会计处理,【例14 -2】 209年10月，为了提高产品质量，甲电视机公司以其持有的对乙公司的长期股权
13、投资交换丙电视机公司拥有的一项液晶电视屏专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为800万元，已计提长期股权投资减值准备余额为60万元，在交换日的公允价值为600万元；丙公司专利技术的账面原价为800万元，累计已摊销金额为160万元，已计提减值准备为30万元，在交换日的公允价值为600万元。丙公司原已持有对乙公司的长期股权投资，从甲公司换入对乙公司的长期股权投资后，使乙公司成为丙公司的联营企业。税务机关核定丙公司为交换专利技术需要缴纳营业税：6 000 000 x5%=300 000（元）,第三节 非货币性资产交换的会计处理,甲公司的账务处理如下： 借：无形资产专利权 6 000
14、000 长期股权投资减值准备 600 000 投资收益 1 400 000 贷：长期股权投资 8 000 000 丙公司的账务处理如下： 借：长期股权投资 6 000 000 累计摊销 1 600 000 无形资产减值准备 300 000 营业外支出 400 000 贷：无形资产专利权 8 000 000 应交税费应交营业税 300 000,高级财务会计,第三节 非货币性资产交换的会计处理,（二）涉及补价的情况 在以公允价值确定换入资产成本的情况下，发生补价的，支付补价方和收到补价方应当分别情况处理： 1支付补价方：应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（即换入资产的公允价值）和应支付的相关税
15、费，作为换入资产的成本；换入资产成本与换出资产账面价值加支付的补价、应支付的相关税费之和的差额（即换出资产公允价值与账面价值之差），应当计入当期损益。 2收到补价方：应当以换入资产的公允价值（或换出资产的公允价值减去补价）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额（即换出资产公允价值与账面价值之差），应当计入当期损益。 在涉及补价的情况下，对于支付补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产所放弃对价的一部分，对于收到补价方而言，作为补价的货币性资产构成换入资产的一部分。,第三节 非货币性资产交换的会计处理,非货币性资产交换采用公允价值计量的，会计处理的思路是：一方面，要确定换入资产的入账价值；另一方面，换出资产视同销售或转让。具体来说，就是以换出资产的公允价值和应支付的相关税费（购买税费），作为换入资产的成本即入账价值；换出资产视同销售，确认销售损益，结转销售成本（含销售税费）。销售税费和购买税费是指增值税以外的其他税费和运杂费等。 计算公式： 换入资产入账价值换出资产公允价值支付的补价（或收到的补价）购买税费 销售或转让损益换出资产公允价值换出资产账面价值销售税费 记住公式，无需区分
