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1、第二章 变动成本法,有一个单位，连续3年销售均增长20%，且第三年将以前年度的存货盘活，成本水平与以前年度持平，产品销售价格不变，但财务部门数据显示，第三年度盈利比以前年度少。这令市场主管很费解。为什么？,本章主要内容： 1、成本性态 2、混合成本的分解 3、变动成本法和完全成本法,成本是指企业在生产经营过程中对象化的，以货币表现的为达到一定目的而应当或可能发生的各种经济资源的价值牺牲或代价（注重必要性和目的性）。 如：机会成本 成本时态可以是过去时，现在完成时（实际成本）或将来时（是一种目标成本，属于成本控制） 这与财务会计中的历史成本概念有较大差异。,成本按经济用途分类是其他分类的基础，它
2、反映了成本的构成，便于成本指标的事后分析与考核，但由于它们没有与企业的生产能力相联系，不便于成本指标的事前预测和控制，也不利于将成本信息应用于经营过程，因而不能深入挖掘降低成本的潜力。,二、按成本性态分,成本性态也称为成本习性，是指在一定条件下成本总额与特定业务量之间的依存关系。 “一定条件”即相关范围，也就是不改变或破坏特定成本项目固有特征的时间与业务量的变动范围。 业务量一般理解为生产或销售量，（但并不单纯指这些），以 x 表示 正确的成本性态分析是管理会计进行预测、决策、控制和考核的先决条件。,成 本 性 态,固定成本,变动成本,混合成本,固定成本在一定期间和一定业务量范围内总额不随业务
3、量发生变化的成本。,（一）固定成本,租赁费、办公费、广告费、差旅费、保险费、培训费、新产品开发研究费、管理和销售人员的薪金、折旧等不随产量或销售量变动的费用。,1、含义,2、固定成本的特征,业务量,业务量,成本,成本,Y=a,y,x,x,y,Y= a / x,总额不变性、单位固定成本的反比例变动性,3、固定成本的细分及降低措施,按是否受管理当局短期决策行为的影响： 约束性固定成本：不受管理当局短期决策行为的 影响 。是企业经营业务必须负担的最低成本，短期 不能轻易改变，如：折旧、工资、保险费等。要降低只能合理利用生产能 力，从降低单位成本入手而不宜降低总额。 酌量性固定成本：受管理当局短期决策
4、行为的影响可在不同时期改变其数额，如广告、职工培训费等。要降低可以精打细算、避免浪费来降低其总额。,（二）变动成本,1、含义与内容,包括：直接材料、直接人工，制造费用中随产量正比例变动的费用如：物料用品费、燃料费、动力费；销售费用中按销售量支付的佣金、装运费、包装费；计件工资、外加工费、按工作量计提的折旧费。,变动成本在一定范围内总额随业务量正比例变化。,总额正比例变动 单位额变动成本的不变,Y=bx,Y=b,X 业务量,X 业务量,Y 成本,Y 成本,2、变动成本的特征,约束性变动成本消耗量受技术等客观因素影响的变动成本，管理当局无法改变的成本。也称为技术性变动成本。 如:直接材料,3、变动
5、成本的细分及降低措施,通过改进设计、工艺技术、提高材料利用率和劳动生产率，降低单耗，避免浪费来降低。如：材料耗用额,酌量性变动成本受企业管理部门决策影响的变动成本。如：按产量计算的薪酬，按销售收入的一定比例计算销售佣金等。,通过采取科学决策，降低材料采购成本，优化劳动组合，严格控制开支的手段来降低。如：采购价格、计件单价等。,固定成本与变动成本的比较：,由于采用了“是否变动”和“是否正比例变动”这样的双重分类，其结果必然导致出现了游离于固定成本和变动成本之间的混合成本。,（三）混合成本,混合成本的总额随业务量变化但不成正比例。 如：企业的电话费、机器设备的维护保养费。,1、阶梯式（半固定成本）
6、,如：化验员、检验员的工资，受开工班次影响的设备动力费等。,一定的业务量范围内成本不随业务量变动，但突破范围后会跳跃式上升，而在新变动范围内固定，直到出现另一个新的跳跃为止。,表现在针对固定成本的业务量相关范围较大，直接取决于企业的经营能力；而半固定成本的业务量相对较小。 固定成本的相关范围可以分割为若干个半固定成本的相关范围，半固定成本在这若干相关范围内呈现阶梯式跃升。,与固定成本的区别：,2、标准式（半变动成本）,通常有一个初始值，它不随业务量的变化而变化，体现着固定成本的性态，但在初始值以上，则随业务量的变化而变化，呈现出变动成本性态。 在一个基数以上类似变动成本。 如：水电费、电话费、
7、租金等,3、低坡式（延期变动成本） 在一定的业务量范围内总额不变，但突破这一范围后，超额部分的成本就相当于变动成本。如：加班工资,4、曲线式变动成本 通常有一初始量不变，相当于固定成本，在初始量的基础上，成本随业务量变动但不是线性。,（四）相关范围,它是表示保持某种成本性态的时间和空间范围。在该范围内，其成本总额不受业务量的影响，超过这个范围，则要发生变化，即在一定期间内、一定的产量与业务量的限度。,它有两方面的含义： 1、指特定的期间。在较长时期内所有成本都是可变的。 2、它指特定的产量水平。一般指现有的生产能力水平。,相关范围的作用及成本性态的特点,只要在相关范围内，无论时间和业务量怎样变
8、化，都不会改变固定成本总额的不变性和变动成本总额的正比例变动性，离开了相关范围的约束就没有固定成本和变动成本。因为没有总额绝对不变的固定成本和绝对正比例变动的变动成本。,成本性态的特点： 相对性随空间改变 暂时性随时间改变 可转化性即使时空不变，某些成本项目可以 在固定成本和变动成本之间转化,三、按决策相关性分类,（一）相关成本 与决策有关联关系的成本。 如：机会成本、付现成本、差量成本等。 （二）无关成本 与决策无关联的成本，对决策没有影响的成本。 如：沉没成本、历史成本、共同、成本等。,第二节 混合成本的分解,在明确各种成本性态的基础上，按一定程序和方法，将全部成本划分为固定成本和变动成本
9、两部分，并建立相应的成本函数模型（总成本Y倚业务量X变化的方程式）的过程。从而为应用变动成本法，开展本量利分析等奠定基础。,无论哪一类的混合成本均可以直线方程 y=a+bx 去模拟 a: 混合成本中的固定部分 bx: 混合成本中的变动部分 b: 混合成本中的单位变动额,1、适用对象：生产条件稳定，成本波动不大，历史资料完备的企业 2、具体方法：高低点法、散布图、回归直线法,一、历史资料分析法,其基本做法是：根据以往若干时期的数据所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系来描述成本的性态，并以此来确定决策所需要的未来成本数据。,步骤： 选择高低点的坐标（以业务量的高低为准，确定其对应的成本） 即
10、：先找到资料中最大和最小的X值，再找对应的Y值 （x1，Y1), ( x2, Y2) 。 先算：,（一）高低点法,则：a = y1-b x1 或 a = y2-bx2 最后：建立成本模型 y= a+bx,例1：某企业生产的甲产品712月份的产量及成本资料如下表所示：试采用高低点法进行成本性态分析,解： 1）从表中找出最高点和最低点：,2）计算y=a+bx中的a、b值： b=（9700 - 8800）/（50 - 40）=90元 将b代入高点： 9700=a+90*50 或将b代入低点： 8800=a+90*40 均可得 a=5200 3）将a、b值代入y=a+bx中，则成本性态模型为： Y =
11、 5200 + 90 x,优点：简单适用 缺点：由于各点与回归直线距离不一，所选高点和低点不能完全代表有关资料的变化关系，有一定误差。,应注意的 问题：,1、所选用的成本数据必须能够代表生产活动的正常情况，不能包含非正常情况下的费用支出。 2、高低点只适用相关范围内的混合成本的分解，超过相关范围则不适用。 3、当业务量的最高点和最低点不止一个而成本又不同时，高点取成本大者，低点取成本小者。 4、当业务量的最高点或最低点与成本总额的最高点或最低点不在同一时点上时，一般以业务量为依据来确定最高点或最低点。,（二）散布图法：,各点到成本线的距离之和最小（目测）,（1）将成本数据精确地标注在坐标图中；
12、 （2）目测成本变动趋势，根据该趋势画一条直线，尽量使直线上下两侧各点与直线的距离之和相等，使误差达到最小限度。,注意：,先计算a，后计算b。,步骤：求 n, xy, x, （x）2, y, （ y）2 ，x2, y2 的值 计算相关系数 r =,若 r =1 或 r 1 , 则业务量与成本之间基本保持线性关系，方可建立线性成本模型。,（三）回归直线法,最小二乘法的理论基础是样本的n个实际值Y与其相应的理论值Yc的离差平方和达到最小，即：,式中，a，b是待定参数，Q是a，b的函数，要使Q达到最小，依据函数求极限的原理，则先求Q对a和b的偏导数，再令其为0。即：,解方程得：,例2：仍以上例 根据
13、资料列表计算x、y、xy、x2 xy ，(y) 2 其结果如下表所示：,经计算，r = 0.91,可建立线性模型 b=（81170600-16954200）/（83675-1692） =244.34(元) a=(367554200-1691170600)/（83675-1692） =1613.35(元) 则成本性态模型为: y=1613.35+244.34x,优点：包含了全部数据，避免了高低两点可能带来的偶然性。 缺点：计算复杂，而且分解的结果仍具有假定性和估计成分。,应用该方法时，应剔除非正常值的影响。,二、账户分析法,它是根据各个成本费用账户（含明细账户）的内容，直接判断其与业务量之间的依
14、存关系，从而确定其成本性态的一种方法。,它的基本做法是： 根据各有关成本账户的具体内容，判断其特征是更接近于固定成本还是变动成本，进而将其确定为固定成本或变动成本，然后将固定部分加总为固定成本总和，将变动成本加总为变动成本总和，再考虑业务量，即可计算出单位变动成本b，这样，y=a+bx就得出了。,优点：比较准确，简便。 缺点：受相关分析人员的判断力的影响，主观性较大，在一定程度上具有片面性和局限性。,三、工程分析法（技术测定法）,它是根据投入与才产出量之间的关系，通过研究试验，计算出每单位产品所需的投入量，从而测定计算变动成本和固定成本数额的方法。 如：蒸汽车间将锅炉所耗燃料视为混合费用，如将
15、锅炉中的水加热到100度时所需燃料为固定费用，达到100度后，每生产一吨蒸汽所耗的燃料为变动成本，则通过实地的技术测定和计算，即可确定其固定成本和变动成本。,其基本步骤为：,（1）确定研究的成本项目； （2）对导致成本形成的生产过程进行观察和分析； （3）确定生产过程的最佳操作方法； （4）以最佳操作方法为标准方法，测定标准方法下成本项目的每一项构成内容，并按成本性态分别确定为固定成本和变动成本。,例：见书59页,优点： （1）它是一种独立的分析方法，即在缺乏历史成本数据的情况下也可以采用； （2）排除了非正常因素的影响； （3）分析结果更具有客观性、科学性和先进性。,（1）分析成本较高，耗时
16、、财和人力； （2）由于其依赖的投入产出关系只存在于生产过程中的直接消耗部分，对间接部分就不能用。所以，对那些不直接将其归属于特定投入产出过程的成本，或属于不能单独进行观察的联合过程中的成本，如间接成本，不能用此法。,缺点：,以上分析方法，是对一个成本性态进行研究的过程，而不仅仅是一个计算过程，各种方法各有优缺点。但是，它们都有一定的假定性，即在相关范围内假定成本的构成要素不变。因此，分析结果不可能绝对准确，只能求近似值。 在西方一些小企业，为了简化，只要混合成本在相关范围内变动不大，可全部视为固定成本处理，不再分解；如果混合成本总额在相关范围内与业务量总数间基本保持正比例增减变动关系，可全部视为变动成本处理。,第三节 变动成本法,在组织常规的成本计算过程中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，
