第5章审计证据与工作底稿培训讲学

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1、第五章 审计证据与审计工作底稿,知识要点： 审计证据的概念与特征； 审计证据的获取程序； 审计工作底稿的含义与内容； 审计工作底稿的格式与基本要素； 审计工作底稿的归档与保管 视频：上市公司财务造假 前赴后继了无新意,充分与适当的审计证据注册会计师审计工作的核心,大唐电信2004年年报存在虚增利润与重大遗漏等违法行为： 1.财务顾问费、广告费从“管理费用”科目调整到“在建工程一北京永丰产业园项目”科目，少计当期管理费用720万元。 2.定向发行可转换债券相关法律服务的注册及中介费用（主要包括法律咨询、登记注册、文件翻译、打印等费用）10,463,225.90元，从“财务费用”科目调整到“长期股

2、权投资”科目，少计当期财务费用10,463,225.90元。 3.四家非关联方客户的应收款项计提的坏账准备比例均小于公司会计政策规定的计提比例，少计当期管理费用6,884,298.36元。 4.在未能取得合作项目收益结算充足依据的情况下，不当确认2004年度投资收益12,639,073.27元。 大唐电信在公开披露的2004年度利润总额为62,3 85,759.04元，通过以上费用资本化、少提资产减值准备、不当确认投资收益等方式，虚增该年度利润总额共计37,186,597.53元。 5.大唐电信在2004年年度报告的会计报表附注中没有披露2004年期末存货可变现净值的确定依据，存在重大遗漏。,

3、充分与适当的审计证据注册会计师审计工作的核心,深圳市鹏城会计师事务所有限公司未勤勉尽责，致使出具的文件有虚假、严重误导性内容或者有重大遗漏。 鹏城所的审计工作底稿中没有留下工作底稿复核人的签名和复核意见，也无法提供相应的复核记录；刘某作为大唐电信2004年年报审计的项目负责人，同时又是鹏城所的部门经理，在出具审计报告前，鹏城所未另行指定其他人员代为执行部门经理的工作底稿复核工作，未有效执行三级复核制度。 审计证据是注册会计师发表审计意见的基础，审计工作底稿则是审计证据的载体。,小资料,审计工作底稿复核的主要内容包括： （1）所引用的有关资料是否可靠； （2）所获取的审计证据是否充分； （3）审

4、计程序和审计方法是否恰当； （4）审计结论是否正确。各复核人在复核审计工作底稿时，应做出必要的复核记录，书面表示复核意见并签名。,第一节审计证据,一、审计证据的涵义 审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。,1、财务报表依据的会计记录中含有的信息。会计记录，是指对初始会计分录形成的记录和支持性记录。 例如：支票、电子资金转账记录、发票、合同；总账、明细账、会计分录以及对财务报表予以调整但未在账簿中反映的其他分录； 支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子数据表,2、注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计

5、记录以外的信息： 被审计单位会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告、与竞争者的比较数据； 3、通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息： 通过检查存货获取存货存在性的证据； 4、自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息： 注册会计师编制的各种计算表、分析表等。,二、审计证据的特征,审计证据的充分性和适当性 （一）充分性：是对审计证据数量的衡量 注册会计师需要获取的审计证据的数量受其对重大错报风险评估的影响，并受审计证据质量的影响。 错报风险越大，需要的审计证据可能越多。 例如，注册会计师对某电脑公司进行审计，经过分析认为，受被审计单位行业性质的影响，存货陈旧的可能性相当高，存

6、货计价的错报可能性就比较大。为此，注册会计师在审计中，就要选取更多的存货样本进行测试，以确定存货陈旧的程度，从而确认存货的价值是否被高估。,（二）审计证据适当性,适当性是针对审计证据质量的衡量，包括相关性和可靠性，只有相关且可靠的审计证据才是高质量的。 1、相关性：指审计证据要有证明力，必须与审计目标相关联。 例如,存货监盘结果只能证明存货是否存在,是否有毁损或短缺,而不能证明存货的计价和所有权的情况.,（二）审计证据适当性,2、可靠性：可靠性是指审计证据的可信程度。 可靠性受其来源、性质影响，并取决于获取审计证据的具体环境。 注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性： （1）从外部独立

7、来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠； 外部证据例如:应收账款回函银行询证函回函保险公司等机构出具的证明等. 其他来源证据：如会计记录会议记录等. （2）相关内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；,（二）审计证据适当性,3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠； 4）以文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠； 5）从原件获取的审计证据比从传真、复印或通过拍摄、数字化或其他方式转化成电子形式的文件获取的审计证据更可靠。,实训：审计证据可靠性的判断,L注册会计师在对F公司2013年度财务

8、报表进行审计时，收集到以下5组审计证据： （1）收料单与购货发票 （2）销货发票副本与产品出库单 （3）审计人员收回的应收账款函证回函与询问客户应收账款负责人的记录 （4）审计助理人员存货监盘记录与客户自编的存货盘点表 （5）银行存款余额调节表与银行对账单 要求：请分析说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。,（三）适当性与充分性的关系,充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。 注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。 注意:但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师

9、仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。,（四）评价充分性和适当性时的特殊考虑,1.对文件记录可靠性的考虑。 2.使用被审计单位生成信息时的考虑。 3.证据相互矛盾时的考虑。 4.获取审计证据时对成本的考虑。,三、审计证据取得方式,数据显示，A股历史上，有一大批造假公司至今都令股民难忘，银广夏、蓝田股份、绿大地等等，其中，农业股成为第一大重灾区，前有蓝田股份、银广夏，后有万福生科、绿大地、新中基。而且每一个造假都令市场咋舌。 有分析认为，农业类上市公司之所以成为造假重灾区，一方面是因为农业产品具有较长的周期性，很多数据难以一时确定。同时，农业受到自然天气等非人为因素影响较大，造假容易

10、找借口。“不像一些工业企业，有库存、有现货可查。但农业公司很多都是在田地里或者在大棚泥土里、海洋里。”广州一位私募人士陈君表示。,三、审计证据取得方式,在审计过程中，注册会计师可根据需要单独或综合运用以下审计程序，以获取充分、适当的审计证据。 检查； 观察；询问；函证； 重新计算； 重新执行； 分析程序。,（一）检查,检查是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录和文件进行审查，或对资产进行实物审查。 检查记录或文件时，其可靠性则取决于生成该记录或文件的内部控制的有效性。 某些文件是表明一项资产存在的直接审计证据，如构成金融工具的股票或债券，但检查此类文件

11、并不一定能提供有关所有权或计价的审计证据。 此外，检查已执行的合同可以提供与被审计单位运用会计政策（如收入确认）相关的审计证据。 例如:被审计单位通常对每一笔销售交易都保留一份顾客订单、一张发货单和一份销售发票副本。注册会计师可以检查这些凭证，验证被审计单位记录的销售交易的正确性。,检查,检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查 检查有形资产的程序大多数情况下适用于对现金和存货的审计，也适用于有价证券、应收票据、有形固定资产的验证。 注意：检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。,（二） 观察,是指注册会计师察看相关人员正在从事的活

12、动或执行的程序。 例如：对客户执行的存货盘点或控制活动进行观察。 注意：观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计师对真实情况的了解。,（三）询问,是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。 注意：询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。 提供口头证据的相关人员在文字记录上签字证明；从不同的渠道取得同一审计事项的口头证据以便相互支持。,三、审

13、计证据取得方式,（四）函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。 （五）重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。 通常包括计算销售发票和存货的总金额，加总日记帐和明细账，检查折旧费用的计算，检查应纳税额的计算等。,三、审计证据取得方式,（六） 重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。 例如：注册会计师利用被审计单位的银行存款日记帐和银行对帐单，重新编制银行存款余额调节表

14、，并与被审计单位编制的银行存款余额调节表进行比较,（七）分析程序,是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。 分析的工具：财务数据之间 财务与非财务数据之间 分析的方法： 比例分析（毛利率、资产负债率、存货周转率） 结构分析 （流动资产占总资产的比例） 趋势分析（将单个账户按月、季度、按年描绘数量变化） 分析比较的对象：与计划或预算、上期、行业、预期 完整的分析程序一般包括以下几个步骤： （1）选择适当的数据关系； （2）对数据关系进行分析； （3）识别异常的数据关系或波动； （4）调查异常数据关系或波动； （5）得出结论。,例题,资料：

15、诚信会计师事务所的注册会计师对东海股份有限公司20 x3年度的财务报表进行审计，发现该公司20 x3年度未发生购并、分立和重组行为，供产销形势与上年相当，该公司提供的未经审计的20 x3年度合并财务报表附注的部分内容如下表所示，20 x2年度的数据已经注册会计师审计无误。,主营业务收入和主营业务成本 金额单位：人民币万元,要求：假定上述附注内容中20 x2年年度的数据均已审定无误，你是诚信会计师事务所的注册会计师，请你运用专业判断，必要时运用分析程序，指出以上附注内容中存在或可能存在的不合理之处，并简要说明理由。,案例,审计署已经查处的长江堤防隐蔽工程偷工减料问题上，审计员们就是从港监部门的运

16、输记录里，查出每天运送石料的船只名称和吨位及运送次数，由此推算出施工单位可能购买的石料的量。将这个推算的结果与施工单位虚报的工程量一核对，就发现其中的问题了。 与此同时，审计员们还检查了施工单位将买来的石料抛入江中的情况。在查抛石记录的过程中，审计员们查了气象日志，结果发现，有的时候气象日志显示是下着倾盆大雨，而抛石记录却说在长江抛石头，这显然在造假。这样的审计方法，如果没有足够的想象力和思考能力，是想不出来的。,案例分析,视频：紫光古汉（000590，SZ） 为湖南省高新技术企业，属医药制造行业，主要生产以“古汉养生精”为代表的中药系列产品，以各类输液为代表的西药制剂系列产品。 2013年02月19日，中国证监会行政处罚决定书（紫光古汉集团股份有限公司、郭元林、刘箭等8名责任人）。责令紫光古汉改正，给予警告，并处以50万元罚款；,2005年至2008年年度报告会计信息存在虚假记载,关注前两年的虚开发票 （一）2005年虚增主营业务收入36,694,689.82元，虚增主营业务成本6,752,513.52元，虚减营业费用756万元，从而虚增利润37,50