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1、第一节生产与存货循环审计的特点 第二节生产与存货循环的内部控制与控制测试 第三节生产与存货循环的实质性程序,第十五章 生产与存货循环的审计,本章讲解内容 一、生产与存货循环涉及的主要业务活动 二、生产与存货交易的内部控制 三、评估生产与存货交易的重大错报风险 四、生产与存货交易的控制测试 五、生产与存货交易的实质性程序 六、存货的实质性程序,生产计划部门的职责是根据顾客订单或者对销售预测和产品需求的分析来决定生产授权。 如决定授权生产，即签发预先编号的生产通知单。该部门通常应将发出的所有生产通知单编号并加以记录控制。 此外，还需要编制一份材料需求报告，列示所需要的材料和零件及其库存。,一、生产
2、与存货循环涉及的主要业务活动（P334）,1.计划和安排生产：,（生产计划部门）,签发预先编号的生产通知单,（生产部门）,3.生产产品：,（1）分解生产任务进行生产（工时记录） （2）验收并办理入库手续（产量记录）,生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，并将所领取的原材料交给生产工人，据以执行生产任务。 生产工人在完成生产任务后，将完成的产品交生产部门查点，然后转交检验员验收并办理入库手续；或是将所完成的产品移交下一个部门，作进一步加工。,4.核算产品成本（财务部门）： （1）取得各种记录、生产通知单、领料单、计工单、入库单等。 （2）归集和分配材料费用、人
3、工费用、制造费用（人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表） ；计算各种产品成本（成本计算单）；编制记帐凭证，登记总帐、明细帐。,（仓库部门）,5.储存产成品：,签收后编制入库单,产成品入库，须由仓库部门先行点验和检查，然后签收。 签收后，将实际入库数量通知会计部门。据此，仓库部门确立了本身应承担的责任，并对验收部门的工作进行验证。 除此之外，仓库部门还应根据产成品的品质特征分类存放，并填制标签。,（发运部门）,6.发出产品：,根据发运通知单发出，并编制出库单（一般4联）。,产成品的发出须由独立的发运部门进行。 装运产成品时必须持有经有关部门核准的发运通知单，并据此编制出库单。 出库单至
4、少式四联，一联交仓库部门；一联发运部门留存；一联送交顾客；一联作为给顾客开发票的依据。,二、生产与存货循环的内部控制 成本会计制度的关键内部控制（表15-2成本会计制度的控制目标、内部控制和测试一览表，P337） 1.生产业务是根据管理层一般或特定的授权进行的（发生）:对以下三个关键点应履行恰当手续，经过特别审批或一般审批：(1)生产指令的授权批准；(2)领料单的授权批准； (3)工薪的授权批准 2.记录的成本为实际发生的而非虚构的（发生）:成本的核算是以经过审核的生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表为依据的。,3.所有耗费和物化劳动均已反映在
5、成本中（完整性）: 生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表均事先编号并已经登记入账 。 4.成本以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户（发生、完整性、准确性、计价和分摊）: 采用适当的成本核算方法。并且前后各期一致；采用适当的费用分配方法并且前后各期一致；采用适当的成本核算流程和账务处理流程；内部核查 5.对存货实施保护措施，保管人员与记录、批准人员相互独立（完整性）:存货保管人员与记录人员职务相分离 6.账面存货与实际存货定期核对相符（存在、完整性、计价和分摊）:定期进行存货盘点,三、评估生产与存货交易的重大错报风险（P337） 当
6、然，生产与存货交易也有其自身的特点，以制造类企业为例，影响生产与存货交易和余额的重大错报风险还可能包括： 1、交易的数量和复杂性。 2、成本基础的复杂性。 3、产品的多元化 。 4、某些存货项目的可变现净值难以确认。 5、将存货放在很多地点。 6、寄存的存货。,四、生产与存货交易的控制测试 成本会计制度的控制目标、内部控制和测试一览表（表15-2 ，P337） 按成本核算过程对成本会计制度进行控制测试（P339-341） 以风险为起点的控制测试（表15-3：生产与存货交易的风险、控制和控制测试，P341）,五、生产与存货交易的实质性程序 （一）生产与存货交易的实质性分析程序 （二）生产与存货交
7、易的细节测试（表15-2成本会计制度的控制目标、内部控制和测试一览表，P337） 1.生产业务是根据管理层一般或特定的授权进行的（发生）:检查生产指令、领料单、工薪等是否经过授权 2.记录的成本为实际发生的而非虚构的（发生）:对成本实施分析程序；将成本明细账与生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录，工薪费用分配表、材料费用分配表，制造费用分配表相核对,3.所有耗费和物化劳动均已反映在成本中（完整性）: 对成本实施分析程序；将生产通知单、领发科凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表，制造费用分配表与成本明细账相核对 4.成本以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户（发生、
8、完整性、准确性、计价和分摊）:对成本实施分析程序；抽查成本计算单检查各种费用的归集和分配以及成本的计算是否正确；对重大在产品项目进行计价测试 5.对存货实施保护措施，保管人员与记录、批准人员相互独立（完整性） 6.账面存货与实际存货定期核对相符（存在、完整性、计价和分摊）:对存货实施监盘程序,六、存货的实质性程序 存货审计的重要性与复杂性（P346) 存货的审计范围与审计目标（补充） 存货监盘（P347） 存货计价测试（P354）,存货审计的重要性与复杂性（P346） 1.存货审计的重要性 在通常情况下，存货对企业经营特点的反映能力强于其他资产项目。存货不仅对于生产制造业、批发业和零售行业十分
9、重要，对于服务行业也具有重要性。 通常，存货的重大错报对于流动资产、营运资本、总资产、销售成本、毛利以及净利润都会产生直接的影响。存货的重大错报对于其他某些项目，例如利润分配和所得税，也具有间接影响。 审计中许多复杂和重大的问题都与存货有关。存货、产品生产和销售成本构成了会计、审计乃至企业管理中最为普遍、重要和复杂的问题。,2.存货审计的复杂性 存货审计，尤其是对年末存货余额的测试，通常是审计中最复杂也最费时的部分。对存货存在性和存货价值的评估常常十分困难。导致存货审计复杂的主要原因包括： (1)存货通常是资产负债表中的一个主要项目，而且通常是构成营运资本的最大项目。 (2)存货存放于不同的地
10、点，这使得对它的实物控制和盘点都很困难。企业必须将存货置放于便于产品生产和销售的地方，但是这种分散也带来了审计的困难。 (3)存货项目的多样性也给审计带来了困难。例如，化学制品、宝石、电子元件以及其他的高科技产品。 (4)存货本身的陈旧以及存货成本的分配也使得存货的估价出现困难。 (5)允许采用的存货计价方法的多样性。,存货的审计范围与审计目标（补充） 1.存货的审计范围（补充） 资产负债表中的“存货”项目金额=“材料采购或在途物资、原材料、材料成本差异、库存商品、发出商品、商品进销差价、委托加工物资、周转材料”等账户余额的合计数-“存货跌价准备”账户余额 2.存货的审计目标（补充） （1）确
11、定资产负债表中记录的存货是否存在； （2）确定所有应当记录的存货是否均已记录； （3）确定记录的存货是否由被审计单位拥有或控制； （4）确定存货是否以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整是否已恰当记录； （5）确定存货已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。,存货监盘（P347） （一）存货监盘的作用 1对存货的存在和状况实施程序的要求（必要性） 如果存货对财务报表是重要的，注册会计师应当实施下列审计程序，对存货的存在和状况获取充分、适当的审计证据： （1）在存货盘点现场实施监盘（除非不可行）； （2）对期末存货记录实施审计程序，以确定其是否准确反映实际的存货盘点结果。,2
12、存货监盘的环节 （1）检查存货以确定其是否存在，评价存货状况，并对存货盘点结果进行测试； （2）观察管理层指令的遵守情况，以及用于记录和控制存货盘点结果的程序的实施情况； （3）获取有关管理层存货盘点程序可靠性的审计证据。,3存货监盘的目的（P347） （1）存货监盘针对的主要是存货的存在认定、完整性认定以及权利和义务认定。 （2）注册会计师监盘存货的目的在于获取有关存货数量和状况的审计证据，以确证被审计单位记录的所有存货确实存在，已经反映了被审计单位拥有的全部存货，并属于被审计单位的合法财产。 （3）这些程序是用作控制测试还是实质性程序，取决于注册会计师的风险评估结果、审计方案和实施的特定程
13、序。,例3（单选）：下列有关存货监盘表述中，不正确的是： A.存货监盘不仅是监督盘点，还包括适当的抽查 B.通过存货的监盘，可以同时实现存货的真实性、完整性和所有权等多个审计目标 C.存货监盘程序主要包括控制测试和实质性测试两种方式 D.对监盘结果进行适当抽查的目的是为了证实被审计单位的存货实物总额,答案：D,例4（单选）： A注册会计师在设计与存货项目相关的审计程序时，确定了以下审计策略，其中，不正确的是（）。 A对单位价值较高的存货，以实施实质性测试程序为主 B对由少数项目构成的存货，以实施实质性测试程序为主 C对单位价值较高的存货，以实施控制测试程序为主 D实施实质性测试程序时，抽查存货
14、的范围取决于存货的性质和样本选择方法,答案：C,（二）制定存货监盘计划 1.制定存货监盘计划的基本要求 2.制定存货监盘计划应考虑的事项 3.存货监盘计划的主要内容,（三）实施存货监盘程序（P350） 在存货盘点现场实施监盘时，注册会计师应当实施下列审计程序： 1.评价管理层用以记录和控制存货盘点结果的指令和程序； 2.观察管理层制定的盘点程序的执行情况； 3.检查存货； 4.执行抽盘； 5.需要特别关注的情况； 6.存货监盘结束时的工作。,1. 评价管理层用以记录和控制存货盘点结果的指令和程序，注册会计师需要考虑： （1）适当控制活动的运用； （2）准确认定在产品的完工程度，流动缓慢（呆滞）
15、、过时或毁损的存货项目，以及第三方拥有的存货（如寄存货物）； （3）在适用的情况下用于估计存货数量的方法，如可能需要估计煤堆的重量； （4）对存货在不同存放地点之间的移动以及截止日前后期间出入库的控制。,2.观察管理层制定的盘点程序的执行情况： （1）观察有助于注册会计师获取有关管理层指令和程序是否得到适当设计和执行的审计证据； （2）尽管盘点存货时最好能保持存货不发生移动，但在某些情况下存货的移动是难以避免的。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行，注册会计师应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适当的期间内对存货做出了准确记录；,（3）获
16、取有关截止性信息（如存货移动的具体情况）的复印件，有助于日后对存货移动的会计处理实施审计程序。 具体来说，注册会计师一般应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。（P350） 注册会计师通常可观察存货的验收入库地点和装运出库地点以执行截止测试。在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时。注册会计师应当关注截止日期前的最后编号。如果被审计单位没有使用连续编号的凭证，注册会计师应当列出截止日期以前的最后几笔装运和入库记录。如果被审计单位使用运货车厢或拖车进行存储、运输或验收入库，注册会计师应当详细列出存货场地上满载和空载的车厢或拖车，并记录各自的存货状况。（P398）,3检查存货 （1）在存货监盘过程中检查存货，虽然不一定能确定存货的所有权，但有助于确定存货的存在，以及识别过时、毁损或陈旧的存货； （2）注册会计师应当把所有过时、毁损或陈旧存货的详细情况记录下来，这既便于进一步追查这些存货的处置情况，也能为测试被审计单位存货跌价准备计提的准确性提供证据。,4执行抽盘 （1）双向抽盘：在对存货盘点结果进
