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1、第 五 章 金融资产,本章内容： 金融资产概述 交易性金融资产 持有至到期投资 可供出售金融资产,第一节 金融资产概述,一、金融资产的概念 金融资产是与实物资产相对的一类资产，具体内容包括：债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。,二、金融资产分类 企业会计准则规定企业应当在金融资产初始确认时，结合自身业务特点和风险管理要求，将其划分为以下四类： （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（可以分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）；（2）持有至到期投资；（3）可供出售的金融资产。 金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。,二、交易性金融资产的
2、核算 （一）、设置的主要账户 1、“交易性金融资产”账户 此账户属于资产类账户，用于核算企业为交易目的所持有的股票投资、债券投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。借方登记交易性金融资产的取得成本、资产负债表日其公允价值高于账面余额的差额等；贷方登记资产负债表日其公允价值低于账面余额的差额，以及企业出售交易性金融资产时结转的成本和公允价值变动损益。余额在借方，表示期末企业持有的交易性金融资产的公允价值。,借 交易性金融资产 贷 登记取得成本、资产负 登记资产负债表日其公允价 债表日其公允价值 值低于账面余额的差额， 高于账面余额的差 以及企业出售交易性金融资 额 产时结转的成本和公允价值 变
3、动损益 期末企业持有的交 易性金融资产的公 允价值 企业应按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“公允价值变动”等明细账户。,2、“公允价值变动损益”账户 此账户属于损益类账户，用于核算企业交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或利失。贷方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值高于账面价值的差额，借方登记资产负债表日企业持有的交易性金融资产等的公允价值低于账面价值的差额，期末将余额转入“本年利润”账户，结转后无余额。,借 公允价值变动损益 贷 资产负债表日企业 资产负债表日企业 持有的交易性金融 持有的交易性金融 资产等的公允价值 资产等的公允价值
4、低于账面价值的 高于账面价值的 差额 差额,3、投资收益账户 4、“应收股利”或“应收利息”,（二）取得交易性金融资产的核算 取得交易性金融资产时，按交易性金融资产的公允价值计量，若支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应作为应收项目单独反映，计入“应收利息”或“应收股利”，按发生的交易费用，借记“投资收益”，按实际支付金额，贷记“银行存款”等账户。,例1 甲公司7月1日购入乙公司股票6 000股，作为交易性金融资产。每股面值1元，按2元购进，并支付相关税费200元，款项以银行存款支付。 初始投资成本=6 000 x 2=12 000(元) 借：交易性金融
5、资产成本 12 000 投资收益 200 贷：银行存款 12 200,例2 甲公司6月22 购入丙公司股票20 000股，作为交易性金融资产。每股价值22元，价款44 000元，其中0.2元为已宣告但尚未领取的现金股利，另支付相关税费300元，所有款项以转账支票支付。 初始投资成本=20 000 (2.2-0.2)=40000(元) 借：交易性金融资产成本 40 000 投资收益 300 应收股利 4 000 贷：银行存款 44 300,例3 甲公司9月1日购买丁公司同年1月1日发行的债券60张，作为交易性金融资产。每张面值100元，利率4，购买价格每张110元，共计价款6 600元，另支付相
6、关税费30元，丁公司在7月1日和1月1日支付利息(甲公司尚未收到上半年利息)。,应收利息=10060 x4126=120(元) 初始投资成本=11060120=6480(元) 借：交易性金融资产成本 6480 投资收益 30 应收利息 120 贷：银行存款 6630,（三）、交易性金融资产的现金股利和利息核算 企业在持有交易性金融资产期间，被投资单位宣告发放现金股利或企业按分期付息、一次还本的债券投资以其票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”，同时计入“投资收益”，即： 借：应收股利（应收利息） 贷：投资收益,例4、光明公司于2007年1月1日，支付价款81
7、6 000元（含已到付息期但尚未领取的利息16 000元）购入B公司发行的公司债券，另支付相关交易费用 3 900元。该债券面值800 000元，剩余期限2年，票面利率为4%，每半年付息一次。光明公司将其划分为交易性金融资产。 分录如下： （1）购入时：借：交易性金融资产-成本 800 000 应收利息 16 000 投资收益 3 900 贷：银行存款 819 900 （2）2007年1月5日收到该债券2006年下半年利息 16 000 元时：借：银行存款 16 000 贷：应收利息 16 000,（3）2007年6月30日，确认该债券2007年上半年利息16 000元时： 借：应收利息 16
8、 000 贷：投资收益 16 000,（四）、交易性金融资产的期末计量 根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值与账面余额的差异计入当期损益。 1资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于账面余额时，应按二者之间的差额 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 2交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时，应按二者之间差额 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产一公允价值变动,例5、假定2007年6月30日，光明公司购买的B公司债券的公允价值（市价）为805 400元。 分录为： 借：交易性金融资产-公允价值变动 5 400 贷：公允价值
9、变动损益 5 400,（五）、交易性金融资产的处置 1.出售交易性金融资产时将处置交易性金融资产实际收到的价款与其初始入账的差额计入投资收益 2.处置交易性金融资产时，应按实际收到的处置价款， 借:银行存款; 3.按交易性金融资产的账面余额， 贷:交易性金融资产成本 公允价值变动(或借方) 4.按其差额，贷:或借:投资收益 5.同时，将该交易性金融资产持有期间已确认公允价值变动净损益，转入“投资收益”科目，借或贷“公允价值变动损益”,例6、假定2007年8月10日，光明公司将所持有的B公司债券全部出售806 180元。 分录如下： 借：银行存款 806 180 贷：交易性金融资产成本 800
10、000 -公允价值变动5 400 投资收益 780 同时： 借：公允价值变动损益 5 400 贷：投资收益 5 400,第三节持有至到期投资,一、持有至到期投资概述 （一）含义：持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。 （二）到期日固定、其回收金额固定或可确定，是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量的金额和时间。如：某债券投资，其到期日是确定的，在到期时应收取的本金和投资利息是固定的。 （三）有明确意图持有至到期，是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制的、预期不会重复发生且难以合理预计的
11、独立事件，否则将持有至到期。 （四）有能力持有至到期，是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素的影响将投资持有至到期。,企业应当在每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价，发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。,二、持有至到期投资的确认和计量,（一）账户设置 “持有至到期投资”属于资产类账户，应设置如下明细科目：“成本”、“利息调整”、“应计利息”（适用于一次到期还本付息债券）。若为分期付息，到期还本债券，则设置“应收利息”科目。 1、“持有至到期投资成本”科目核算持有至到期投资的面值。 2、“持有至到期投资利息调整”核算持有至到期投资取得时发生的溢价或折价，以及溢
12、价或折价的摊销。 3、“持有至到期投资应计利息”核算持有至到期投资持有期间应计的债券利息。,持有至到期投资的会计处理，着重于该金融资产的持有者打算“持有至到期”，未到期前通常不会出售或重分类。因此，持有至到期投资的会计处理主要应解决该金融资产实际利率的计算、摊余成本的确定、持有期间的收益确认及将其处置时损益的处理。持有至到期投资采用成本计量属性。,（一）持有至到期投资的初始计量 企业取得的持有至到期投资，应按该投资的面值，借记“持有至到期投资成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”，按其差额，借记或贷记 “持有至到期投
13、资利息调整”科目。,例1 华联实业股份有限公司购人甲公司当日发行的面值600 000元、期限4年、票面利率5%、到期一次还本付息的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款为 600 000。账务处理如下： 借：持有至到期投资成本 600 000 贷：银行存款 600 000,例2 华联实业股份有限公司购人乙公司当日发行的面值500 000元、期限5年、票面利率6%、 每年12月31日付息，到期一次还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款为528 000。账务处理如下借：持有至到期投资成本 500 000 利息调整 28 000 贷：银行存款 528 000,例3 华联实业股份有限公司
14、购入丙公司发行的面值800 000元、期限5年、票面利率5%、 每年12月31日付息，到期一次还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款为818 500。该价款包含已到付息期但尚未支付的利息40 000元。账务处理： (1)购人债券时。(2)收到债券利息时。,（1）借：持有至到期投资成本 800 000 应收利息 40 000 贷：银行存款 818 500 持有至到期投资利息调整 21 500 （2）借：银行存款 40 000 贷：应收利息 40 000,（二）、持有至到期投资后续计量 持有至到期投资应当以摊余成本进行后续计量。 金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整
15、后的结果： （1）扣除已收回的本金； （2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额； （3）扣除已发生的减值损失。,持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。 实际利率，是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产所有合同条款的基础上预计未来现金流量，但不应当考虑未来信用损失。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。,1、按照实际利率计算确认利息收入： 1）.资产负债表日持有至到期投资为分期付息、 借：应收利息(按面值和票面利率确定的应收未收利息) 贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入) 持有至到期投资利息调整(差额也可能在借方) 2）.收到分期付息、一次还本持有至到期投资支付的利息 借:银行存款 贷:应收利息
