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1、“十五” 国家重点图书出版规划项目,三友会计名著译丛,财务报告与分析,东北财经大学出版社,胡玉明主译,第1章财务报告导论,1.1公认会计原则的演进 1.2其他的团体美国注册会计师协会 1.3紧急问题工作组 1.4一个新的现实问题 1.5会计模式的传统假设 1.6使用互联网,公认会计原则（GAAP）是得到权威机构认可的会计原则： 会计师必须熟悉可接受的参考来源，以确定某一个特定的会计原则是否得到权威机构的认可。 美国今天现存的会计原则正式发展过程起始于1933年和1934年的证券法案。在这些证券法案颁布之前，建立于1792年的纽约股票交易所（NYSE）是制定财务信息披露特定要求的主要机构。这些要
2、求可以描述为最低限度的，而且只应用于那些股票在纽约股票交易所上市的公司。当时，管理层的主流观点认为财务信息主要供公司管理层使用。 总体上，美国1934年证券交易法案是为了规范国内交易所的各项证券交易。,1.1公认会计原则的演进,证券交易委员会（SEC）赋予其权威性。实际上，证券交易委员会有权制定公认会计原则和规范会计职业界。证券交易委员将大部分制定公认会计原则和规范会计职业界的权利给予了一个非官方机构。但有时证券交易委员会也会颁布它自己的标准。 当时，证券交易委员会颁布了S-X条例，规定对公司主要的正式财务披露要求。证券交易委员会也颁布属于财务报告要求的财务报告免除条例（FRRS）。 S-X条
3、例和财务报告免除条例作为公认会计原则的一部分，通常以证券交易委员会官方立场对与财务报告有关的事件进行规范，而今天所存在的正式程序则是私营和公共部门的混合体。 1.1.1 美国注册会计师协会（AICPA） 美国注册会计师协会是一个职业的会计组织，其主要成员为注册会计师。20世纪30年代，美国注册会计师协会有一个特殊的委员会与纽约证券交易所一起处理各种关系到双方共同利益的事件。,这个特殊委员会发展的结果是在1939年建立了两个常设的委员会会计程序委员会和会计名词委员会。 这些委员会从1939年到1959年共颁布了51个会计研究公告。这些委员会采取了对问题进行逐个解决的方式，因为他们倾向于只有出现与
4、某个条例相关的问题才去修订那个条例。这种方法被称为是救火式的方法。它们在制定一个完善的会计原则体系过程中起到了一定的作用，会计研究公告也是公认会计原则的一部分。 1959年，美国注册会计师协会用会计原则委员会（APB）和会计研究部取代了原来的两个委员会。会计研究部提供研究报告以帮助会计原则委员会制定相关的会计原则。所制定的基本原则有助于制定会计原则，在整个原则的制定过程中倾向于基于研究结果要先于会计原则委员会的决策。然而，会计原则委员会和会计研究部都没有在明确描述委员会的原则方面取得成功。 会计原则委员会和会计研究部联合从1959年一直持续到1973年.,在这期间，会计研究部颁布了14个会计研
5、究报告。而会计原则委员会则颁布了31个意见书和4个公告。意见书代表了委员会官方的立场，而公告只代表委员会的观点但并不是官方的意见。会计原则委员会的意见书是公认会计原则的一部分。 包括来自社会公众的各种压力促使公认会计原则必须寻求其他的发展途径。1972年，美国注册会计师协会的一个专门研究团体推荐了另一种方法：建立财务会计准则委员会。1973年，美国注册会计师协会采用这些意见。 1.1.2 财务会计准则委员会（FASB） 财务会计准则委员会的结构如下： 选举人由九个机构中选出。它们是美国注册会计师协会、财务经理协会、管理会计师协会、财务分析师联盟、美国会计学会、证券协会和三个非盈利组织。选举人任
6、命管理财务会计基金会（FAF）的理事会成员。这个理事会有16名理事。,财务会计基金会任命财务会计准则咨询委员会（FASAC）和财务会计准则委员会的成员，并有义务向这两个委员会提供资金。 财务会计准则咨询委员会有将近30名成员。为了能够代表宽泛的利益团体的利益，其组成人数相对较多。财务会计准则咨询委员会有义务向财务会计准则委员会提供意见和建议。财务会计准则委员会有7名成员。图表1-1描述财务会计准则委员会的架构。,图表1-1 财务会计准则委员会的架构,选举人,理事会,财务会计基金会 (FAF),财务会计准则咨询 委员会(FASAC),财务会计准则委员会 (FASB),任命,管理,提供建议,任命
7、并资助,任命 并资助,财务会计准则委员会发布四种类型的公告： 1财务会计准则公告（SFASs）。这些公告通过对一些具体会计事项的规范构成公认会计原则的一部分。 2解释指南。这些公告为已颁布的准则包括财务会计准则公告、会计原则委员会的意见书和会计研究公告提供了解释性说明。这些解释指南与准则具有同等的权威性并且需要通过委员会的多数票通过。解释指南也属于公认会计原则的一部分。 3技术公告。这些公告为各种财务会计和报告问题提供及时的指引。它们只有在不会造成部分公司的会计实务发生重大改变且不会与委员会基本的会计原则发生冲突时才能被使用。技术公告属于公认会计原则的一部分。 4财务会计概念公告（SFACs）
8、。这些公告为公认会计原则提供理论支持。它们是财务会计准则委员会概念框架项目的产物，但这些公告不属于公认会计原则。,1.1.3 财务会计准则公告（SFASs）的运作程序 一个财务会计准则公告的讨论过程从委员会将其列入技术议程开始。委员会从许多来源收集与其相关的意见和建议。这些来源包括财务会计准则咨询委员会、证券交易委员会、美国注册会计师协会和各行业组织。 在技术议程中，委员会只考虑 “局部” 的项目。换句话说，委员会必须确信在一个新领域需要制定一个新的重要条例或一个原有的条例需要修订。 委员会必须依靠其成员对项目进行日复一日的研究。每一个项目指定一个项目经理，在委员会成员之间，包括项目经理和其他
9、成员经常进行非正式的讨论。在这种方式下，委员会的所有成员对会计问题及其经济关系都有更深入的理解。 委员会为对项目产生更广泛的影响，将发布一个讨论备忘录或一个特邀评论。,讨论备忘录描述所有与议题有关的已知事实和观点。而特邀评论则说明与主题相关问题的暂时结论或其他观点。 这些讨论备忘录或特邀评论作为公众评论的基础而分发给公众。在听证会之后，一般有60天的时间记录这些意见。在听取公众意见后，一个听取公众意见和书面意见的副本成为公众记录的一部分。然后，委员会开始商议草拟一份财务会计准则公告的征求意见稿（ED）。当这个工作完成后，委员会便公布这个征求意见稿再征求公众意见。委员会可能只要求一个书面意见或可
10、能宣布举行另一次公众听证会。在考虑了书面意见和听取公众意见后，委员会成员会继续在一次或多次公开的委员会会议进行商议。最后的公告必须得到委员会七个成员中的五个成员的投票赞成。 程序的规则要求不赞成的委员会成员要提出他们的理由。制定一个新的重要公告通常至少需要两年的时间，有时会更久。有些人相信这个时间应该缩短，以便更快地做出决策。,财务会计准则委员会的准则制定过程包括会计理论方面和政治方面。许多组织、公司和个人都牵涉到这个过程。某些人只是希望直接制定一个准则而不是遵循一个严格的会计观念。所以，最终的结果往往是一个并不能真正代表经济事实的准则。 1.1.4 财务会计准则委员会的概念框架 会计和报告的
11、概念框架最初是在1973年进入财务会计准则委员会的议程的。构建这个框架的目的在于为评估现有财务会计和报告的准则提供一个具有相关联目标和基本概念的体系。 在这个项目下，财务会计准则委员会发布了一系列的公告即财务会计概念公告（SFACs）。它是为了在委员会考虑各种可选择会计原则的优点时提供一个共同基础和基本前提。财务会计概念公告不属于公认会计原则。更确切地说，财务会计准则委员会最终是为了根据构建的概念框架来评价现行的原则。 迄今为止，概念框架项目已经发布七个概念公告：,1.财务会计概念公告第1号，“企业财务报告的目标”。 2.财务会计概念公告第2号，“会计信息的质量特征”。 3.财务会计概念公告第
12、3号，“企业财务报告的要素”。 4.财务会计概念公告第4号，“非盈利组织财务报告的目标”。 5.财务会计概念公告第5号，“企业财务报告的确认与计量”。 6.财务会计概念公告第6号，“财务报告的要素”。 7.财务会计概念公告第7号，“现金流量信息和现值技术在会计计量中的运用”。 1998年颁布的财务会计概念公告第1号，主要是关于确定企业财务报告的目标并使人们关注随后的企业会计概念公告的制定。财务会计概念公告第1号属于一般目的的对外财务报告而且并不只限于财务报告。 下面是财务会计概念公告第1号主要内容的纲要:,1.财务报告是为了给商业或经济决策的制定提供有用信息。 2.这些信息必须能被对商业和经济
13、活动有一定了解且愿意付出适当努力研究信息的人所理解。 3.财务报告应该有助于使用者估计未来现金流量的数量、时间和不确定性。 4.主要侧重于提供有关盈余及其组成的信息。 5.应该提供一个企业的经济资源和对这些资源的求索权的相关信息。 1980年颁布的财务会计概念公告第2号 “会计信息的质量特征”是用于检验对投资、借贷或类似决策有用的会计信息的质量特征。这些被视为有价值信息所具有的特征，包括对决策最重要的可理解性和有用性特征，它可视为一个质量的层次结构（参见图表1-2）。,图表1-2 会计质量特征层次结构,决策者及其特征(例如,理解 能力和已具备的知识),效益成本,可理解性,决策有用性,相关性,可
14、预测性,可靠性,反馈价值,及时性,可证实性,反映真实性,中立性,可比性 (包括一贯性),重要性,会计信息的使用者,普遍性的约束条件,针对使用者的质量要求,针对决策的主要质量特征,主要质量特征的组成部分,次级与相互作用的质量特征,确认的前提,相关性和可靠性是会计信息决策有用性的两个最重要的质量特征。相关性，要求信息具有可预测性、反馈价值和及时性。可靠性，要求信息具有可证实性、反映真实性和中立性。包括一贯性在内的可比性特征与相关性和可靠性相互作用共同影响会计信息的有用性。 这个层次结构包括两个约束条件。为了保证信息有用且值得提供，信息的效益必须大于其成本。此外，所有的信息质量都以重要性原则为前提。
15、 1985年财务会计概念公告第6号“财务报告的要素”取代了原来的第3号概念公告，确定了与企业经营业绩评价和财务状况直接相关的十个互相关联的要素。 这十个要素的定义如下: 1.资产。资产是指某特定主体由于过去交易事项所产生或控制的可预期的未来经济利益。,2.负债。负债是指某特定主体由于过去交易事项所产生的在现时承担的未来要向其他主体交付资产或提供服务的责任，这种责任将引起可预期的未来经济利益的牺牲。 3.权益。权益是指某特定主体的资产减去其负债后的剩余利益： 权益=资产-负债 4.业主投资。业主投资是指其他主体为了获得或增加在某特定企业的业主权益（或权益），而将某些有价值的资源从其他主体转移到该
16、企业而形成某特定企业权益的增加额。 企业的资产多数是来自于业主的投资，但企业得到的也可能包括服务、或是企业负债的偿还与转让。 5.分派业主款。分派业主款是指由于企业通过转移资产、提供服务或借款对业主进行支付从而导致企业权益的减少额。对业主的分配将减少企业的业主权益（或权益）。,6.全面收益。全面收益是指某一时期内由于交易、其他事项和非业主资源状况的变化所引起的企业权益（净资产）的变化额。它包括某一时期内除了业主投资和分派业主款外所有的权益变化。 7.收入。收入是指一个主体在某一期间通过生产和销售产品、提供服务或来自构成该主体不断进行的主要经营活动的其他业务所形成的现金流入或其他资产的增加或负债的清偿（或两者兼有之)。 8.费用。费用是指一个主体在某一期间由于生产和销售产品、提供服务或由于从事其他构成该主体不断进行主要经营活动的业务所发生的现金流出或其他资产的耗用或负债的增加(或两者兼有之)。 9.利得。利得
