{财务管理税务规划}营业税改征增值税的核心政策解读

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1、营业税改征增值税的核心政策解读,周国海教授,一、立法背景： 1、2011年，税收收入为8.97万亿元，同比增长22.6%； 同期GDP的增长速度为9.2%； 结论：税收的增长速度超过GDP的两倍。,二、2004年以来的减税措施： 取消农业税； 统一内外资企业所得税； 改革生产型增值税； 修订个人所得税； 营业税改增值税。 目前绝大数国家都采用增值税代替了营业税。,三、我国现行税制： 2011年数据：国内增值税(不包括进口环节增值税)和营业税分别约占2011年税收收入总额的27%和15%，总和超过了所得税，是税收收入最主要的来源。 前者是中国第一大税种； 后者是地方第一大税种。,四、我国现行流转

2、税体系增值税和营业税并存 共同点： 都是间接税，最终税负都是由购买并消费商品的消费者承担。,区别： 营业税按销售额全值征税；商品每经过一个销售环节，会被征收一次营业税，从生产到消费环节越多，税负越重，商品的税收负担会随着生产环节的增多而呈阶梯式增长。,举例：甲厂生产的商品由两个部件组成，售价为100元，营业税税率为5%，税负本应该为5元。但在实际生产中，该商品的两个部件分别由乙厂和丙厂生产，售价分别为40元和30元，那么甲厂在购进这两个部件时，乙厂和丙厂就分别缴纳过2元和1.5元的营业税，而甲厂最终以100元的价格销售它的商品时，还需再缴纳5元营业税。则这种商品的实际税负就为8.5元，实际税率

3、为8.5%，远高于5%的法定税率。如果一个商品经过10个环节，它就会被重复征收10次营业税。,结论： 营业税与现代社会专业化分工的要求格格不入。,增值税只对销售额全值中增值部分征税； 优势：消除了重复征税。 举例：如果增值税的税率也定为5%，乙厂和丙厂在出售部件时，分别会被课以2元和1.5元的增值税，甲厂在购买这两个部件的时候，同时也会索要标明了产品价格和税额的增值税发票，当甲厂再以100元的价格出售商品时，它缴纳的增值税可以用乙厂和丙厂开具的增值税发票进行抵扣，只需对商品在这一环节所增值的部分纳税。在增值税制度下，甲厂需缴纳的税仅为1.5元(100元5%-2元-1.5元)。,并存导致重复征税

4、的表现：1、提供营业税应税服务的企业购进材料、固定资产不能抵扣增值税进项税额；2、制造业企业购进营业税应税劳务(例如广告、运输等服务)不能抵扣服务提供者缴纳的营业税税额，破坏增值税的抵扣链条； 3、提供营业税应税服务的企业之间相互提供服务产生的营业税成本不能够得到抵扣。,国家统计局2007年度投入产出基本流量表的数据测算：如不考虑小规模纳税人因素，增值税无法在营业税行业得以抵扣的税额为12171亿元，营业税无法在再生产下一环节得以抵扣的税额为2947亿元，两项税额涉及的产值约为17万亿元。也就是说2007年约有1.5万亿元规模的货物和劳务税是在中间环节缴纳且无法进入下一环节抵扣。,改革势在必行

5、： 消除商品流转过程中的重复征税迫在眉睫，酝酿多年的营业税改征增值税开始正式试点。 2011年11月，财政部和国家税务总局发布营业税改征增值税试点方案，决定从2012年元旦开始先在上海对交通运输业、部分现代服务业等生产服务业开展试点。,“营改增”继2009年全面实施增值税“转型”后，我国税制改革进程中的又一个标志性事件，是推动经济结构调整、促进发展转型的一项重大改革，也是结构性减税的重要内容。同时也宣告了一轮以中央让利为主的财税体制改革大潮即将开始 。,五、营业税改征增值税的目的： 1、减少营业税重复征税，使市场细分和分工协作不受税制影响。 2、在一定程度上完整和延伸二三产业增值税抵扣链条，促

6、进二三产业融合发展和服务业出口。,六、营业税改征增值税的意义： （一）可以带动GDP增长0.5%； 1、第三产业和生产服务业增加值将分别提高0.3%和0.2%，高能耗行业增加值降低0.4%。 2、居民消费可以增长1.1%； 3、社会投资增长约0.2%； 4、出口增长约0.7%； 5、可直接带来新增就业岗位70万个左右，且第三产业就业占比将有所提升；价格总水平也将有所下降。,（二）有利于完善税制，消除重复征税，降低整体税负。（三）有利于社会专业化分工，促进三次产业融合； （四）有利于降低企业税收成本，增强企业发展能力；,（五）有利于优化投资、消费和出口结构，促进经济发展方式转变和经济结构调整。

7、（六）消费者会减免多重征税带来的税负。 （七）原来的营业税纳税人和增值税纳税人都增加了交易的选择空间，这都会刺激市场更好的发展。,七、营业税改增值税的三个阶段： 第一阶段：在上海选择部分行业进行初步试点； 第二阶段:选择部分行业在全国范围内进行全行业试点； 第三阶段：在上述两个阶段完成后，将全国所有服务性行业纳入增值税范围。,八、选择上海和部分行业试点的原因 1、选上海服务业门类齐全，辐射作用明显，具有代表性，有利于为全面实施改革积累经验。,2、选择运输业： （1）交通运输业与生产流通联系紧密，在生产服务业中占有重要地位； （2）运输费用属于现行增值税进项税额抵扣范围，运费发票已纳入增值税管理

8、体系，改革的基础较好。,3、选择部分现代服务业： （1）现代服务业是衡量一个国家经济社会发达程度的重要标志，通过改革支持其发展有利于提升国家综合实力； （2）可以减少产业分工细化存在的重复征税因素，既有利于现代服务业的发展，也有利于制造业产业升级和技术进步。,九、上海改革后的四大变化： 1、降低了大部分纳税人税收负担； 2、拓展了试点行业和企业市场空间； 3、促进了企业分工细化和技术进步； 4、提升了商品和服务出口竞争力。,十、主要政策 试点方案+实施办法+两个规定 （一）2011年11月，财政部、国税总局营业税改征增值税试点方案； （二）交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法

9、 （三）交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定 （四）交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定,影响： 短期内将会带来很多问题，不论是营业税纳税人还是增值税纳税人都将因为政策的变化受到不同程度的影响，试点范围和非试点范围内的供应商之间的竞争有可能加剧，甚至会出现一些法规尚未明确的问题。,十一、主要内容解读： （一）试点纳税人 1、试点地区的单位和个人； 2、向试点地区的单位和个人提供应税服务的境外单位和个人。,3、一般纳税人和小规模纳税人。 应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过财政部和国家税务总局规定标准（500万元）的纳税人为一

10、般纳税人；未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。,应税服务年销售额超过规定标准的： 1、其他个人不属于一般纳税人； 2、非企业性单位，可选择按照小规模纳税人纳税； 3、不经常提供应税服务的企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。,解读： （1）应税服务年销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，含减、免税销售额、提供境外服务销售额以及按规定已从销售额中差额扣除的部分。如果该销售额为含税的，应按照应税劳务的适用税率或征收率换算为不含税的销售额。,（2）例外规定 A、对于试点地区原公路、内河货物运输业的自开票纳税人，无论其提供应税服务年销售额是否达到500万元，均应

11、当申请认定为一般纳税人。 B、试点地区提供公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车）的纳税人，其提供应税服务年销售额超过500万元的，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。,C、小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。,（3）不认定为一般纳税人的特别规定 A、除了个体工商户外的自然人，仍按照小规模纳税人征税。 B、非企业性单位、不经常提供应税劳务的企业和个体工商户可以选择按照小规模纳税人纳税，也可以申请一般纳税人资格认定。,（4）一般纳税人资格的认定 A、符合条件的试点纳税人必须主动向主管税务机关申请一般纳税

12、人资格认定。除特别规定的情形外，试点纳税人年销售额超过小规模纳税人年销售额标准，未主动申请一般纳税人资格认定的，应当按照销售额和增值税适用税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。,B、应税服务年应征增值税销售额超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人。 按照试点事项规定，标准为500万元。,C、“ 除国家税务总局另有规定外，一经认定为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。” D、试点地区的原增值税一般纳税人兼有应税服务，不需要重新办理一般纳税人认定手续，由主管税务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳税人。 2011年年审合格的公路、内河货运自开票纳税人，不需重新

13、申请认定，由主管税务机关制作、送达税务事项通知书，告知纳税人。,结论： 提供应税服务的增值税一般纳税人认定标准远高于现行50万元（适用于生产型企业）和80万元（主要适用于贸易型企业）的标准。这就意味着大部分服务型企业将被作为小规模纳税人管理，适用3%的征收率。,4、境外的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人； 在境内没有代理人的，以接受方为增值税扣缴义务人。,解读： （1）以境内代理人为扣缴义务人的，境内代理人的机构所在地或者居住地必须均在试点地区，否则仍按照现行有关规定代扣代缴营业税。 （2）以接受方为扣缴义务人的，接受方机构所在地或者居住地必

14、须在试点地区，否则仍按照现行有关规定代扣代缴营业税。,（3）理解扣缴义务人时需要注意： A、其前提是境外单位或者个人在境内没有设立经营机构，如果设立了经营机构，就不存在扣缴义务人的问题； B、扣缴义务人首先是境外纳税人的境内代理人，如果在境内没有设立代理人的，则以应税劳务的购买方为扣缴义务人。,（4）营业税改征增值税后，应税服务项目需代扣代缴增值税的，按原有出具税务证明的有关业务操作流程办理。,5、两个或者两个以上的试点纳税人，经财政部和国税总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。,（二）试点行业交通运输业、部分现代服务业 具体是指陆路、水路、航空、管道运输

15、服务、研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务。,解读： 1、非营业活动中提供的交通运输业和部分现代服务业服务不属于提供应税服务。 非营业活动，是指： （1）非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动。,（2）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供交通运输业和部分现代服务业服务。 （3）单位或者个体工商户为员工提供交通运输业和部分现代服务业服务。 （4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。,结论：核心在于员工身份的确立 A、员工的含义 根据劳动合同法和财税200792号文

16、件的规定，员工应该必须同时符合两个条件： （1）与用人单位建立劳动关系并依法签订劳动合同； （2）用人单位支付其社会保险。 B、员工为本单位或者雇主提供的应税服务不需要缴纳增值税，应限定为其提供的职务性劳务。,注意： 不是只要具备了员工的条件，对员工为本单位或者雇主提供的所有服务都不征税，例如员工利用自己的交通工具为本单位运输货物收取运费等，则照章纳税。 因此不征税应仅限于员工为本单位或雇主提供职务性劳务。,C、单位或者个体工商户为员工提供交通运输业和部分现代服务业服务，即使发生有偿行为，不属于应征增值税的劳务范围。,2、“境内”提供应税服务的理解 （1）属人原则即只要是境内的单位或者个人提供的应税服务，无论是否发生在境内、境外都属于境内提供应税服务。 对于境内单位或者个人提供的境外劳务是否给予税收优惠，需要财政部、国家税务总局专门作出规定。,（2）收入来源地原则即只要接受方在境内，无论提供方是否在境内提供，都属于境内应税服务。 包括： A、境内单位或者个人在境内接受应税服务（含境内单位