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1、2020/7/31,1,合并财务报表,2020/7/31,2,第一节 合并财务报表概述,2020/7/31,3,一、合并财务报表及其特点 （一）合并财务报表的概念 是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。,2020/7/31,4,（二）合并财务报表的特点 1反映的对象是若干法人组成的会计主体，是经济意义主体的财务状况、经营成果及现金流量； 2编制主体是母公司； 3编制基础是构成企业集团的母、子公司的个别财务报表； 4编制方法遵循特定的方法。,2020/7/31,5,特点 （与单独报表比）,反映的对象不同,编制主体不同,编制基础不同,编制方法不同,企
2、业集团整体财务信息 （非单个企业）,企业集团的控股公司或母公司 （非单个企业）,单独财务报表 （非账簿记录资料）,采用工作底稿，编制调整/抵消分录 （非按账簿余额/发生额填列）,2020/7/31,6,（三）合并财务报表的内容 1合并资产负债表 2合并利润表 3合并现金流量表 4合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表 5附注。,2020/7/31,7,股权取得日的 合并报表,股权取得日后的合并报表,合并资产负债表,合并利润表,合并所有者权益 变动表,合并现金流量表,按编制时间及目 的不同进行分类,按反映的具体内容 不同进行分类,非同一控制下 企业合并,同一控制下 企业合并,合并利润表,合并资
3、产负债表,合并现金流量表,合并资产负债表,合并类型不同，合并报表也不同,两种分类标准,2020/7/31,8,二、合并财务报表范围的确定 应当以控制为基础予以确定。 控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。,2020/7/31,9,（一）母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。 1母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权； 2母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权； 3母公司直接和间接方式合计拥有、控制被投资企业半数以上表决权。,2020/7/31,10,(二) 母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权，
4、且满足下列条件之一的，视为母公司能够控制被投资单位，应当纳入合并财务报表的合并范围。 1通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权； 2根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策； 3有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员； 4在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。,2020/7/31,11,（三）不纳入合并范围的公司、企业或单位 1已宣告被清理整顿的原子公司。 2已宣告破产的原子公司。 3母公司不能控制的其他被投资单位。,2020/7/31,12,例下列被投资企业中，应当纳入甲公司合并财务报表合并范围的有（）。 A.甲公司在报告年度购入其57
5、股份的境外被投资企业 B.甲公司持有其40股份，且受托代管B公司持有其30股份的被投资企业 C.甲公司持有其43股份，甲公司的子公司A公司持有其8股份的被投资企业 D.甲公司持有其40股份，甲公司的母公司持有其11股份的被投资企业 E.甲公司持有其38股份，且甲公司根据章程有权决定其财务和经营政策的被投资企业 【答案】ABCE,2020/7/31,13,例下列被投资企业中，投资企业应当将其纳入合并会计报表范围的有（）。 A.直接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 B.通过子公司间接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 C.直接和通过子公司合计拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 D.拥有其3
6、5%的权益性资本并有权控制其财务和经营政策的被投资企业 E.拥有其50%的权益性资本并与另一投资者签订协议代行其表决权的被投资企业 【答案】ABCDE,2020/7/31,14,第二节 合并财务报表的编制原则、基础、程序,2020/7/31,15,（一）以单独报表为基础原则,一、合并报表的编制原则,是真实性原则的要求 解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在 合并财务报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。,（二）一体性原则,在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销,2020/7/31,16,（一）统一会计政策 （二）统一会计期间 （三）提供必备资料,二、编
7、制合并报表的基础工作,还要将母公司单独报表中以成本法反映的对子公司股权投资数据，按权益法进行调整。 也可以将此项工作在后面将要提到的工作底稿中进行。,注意:,2020/7/31,17,三、编制程序 （一）编制合并工作底稿 （二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别报表各项目的数据过入合并工作底稿，计算合计数 （三）在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录 （四）计算合并会计报表各项目的合并数额 1资产、费用类项目 合并数该项目加总的合计数额抵销分录借方发生额抵销分录贷方发生额 2负债类、所有者权益类、收益类项目 合并数该项目加总的合计数额抵销分录借方发生额抵销分录贷方发生额 （五）填列合并会计报表
8、,2020/7/31,18,基础工作,开设工作底稿,将单独报表数据过入工作底稿,加计合计数,编制调整分录、抵消分录,计算合并数,将合并数抄入各合并报表,2020/7/31,19,四、关于调整分录,（一）哪些调整？,（二）为何调整？,为统一会计政策、统一会计期间所作的调整,对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整,将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果 按权益法进行调整,实现抵销前的数据基础可比性,满足所选择的合并理念的要求,满足实务中长期以来对抵销 分录编制基础的惯性思维,同一控制下企业合并，将被并方合并前留存收益 中合并方应享有的份额转入合
9、并后主体留存收益,体现权益之结合,2020/7/31,20,2020/7/31,21,第三节 合并资产负债表、利润表和 所有者权益变动表 基本步骤： 一、对子公司个别报表进行调整 二、将母公司对子公司的股权投资调整为权益法 三、投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益的处理 四、抵销项目的处理抵销分录的编制,2020/7/31,22,一、对子公司的个别财务报表进行调整 （一）同一控制下企业合并取得的子公司 1、子公司采用的会计政策、会计期间与母 公司一致不需要调整； 2、子公司采用的会计政策、会计期间与母 公司不一致按照母公司的会计政策和会计期间，对子公司的个别财务报表进行调
10、整。,2020/7/31,23,（二）非同一控制下企业合并取得的子公司 1、应考虑会计政策及会计期间的差别，对子公司的个别财务报表进行调整； 2、根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。,2020/7/31,24,（1）根据母公司在购买日设置的备查簿中 登记该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值与账面价值的差额： 借：固定资产 存货等 贷：资本公积,2020/7/31,25,（2）调整子公司个别财务报表中的净利润,当年：
11、借：管理费用 营业成本等 贷：固定资产累计折旧 存货等,以后年度： 借：未分配利润年初 贷：固定资产累计折旧 存货等,2020/7/31,26,二、按权益法调整对子公司的长期股权投资 1应享有子公司当期实现净利润的份额 2.子公司宣告发放股利 3. 子公司除净利润以外其他所有者权益的变动,2020/7/31,27,1应享有子公司当期实现净利润的份额,当年： 借：长期股权投资 贷：投资收益 借：提取盈余公积 贷：盈余公积,以后年度: 借：长期股权投资 贷：未分配利润年初 盈余公积,2020/7/31,28,2、应承担子公司当期发生的亏损份额做相反分录,当年： 借：投资收益 贷：长期股权投资 借：
12、盈余公积 贷：提取盈余公积,以后年度: 借：未分配利润年初 盈余公积 贷：长期股权投资,2020/7/31,29,3、收到子公司分派的现金股利或利润,当年: 借：投资收益 贷：长期股权投资 借：盈余公积 贷：提取盈余公积,以后年度: 借：未分配利润年初 盈余公积 贷：长期股权投资,2020/7/31,30,4、子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，母公司应享有或应承担的份额,当年: 借：长期股权投资 贷：资本公积 或做相反的分录。,以后年度: 借：长期股权投资 贷：资本公积,2020/7/31,31,【例题】A公司于2007年1月1日以9 500万元购入 B公司股票4 000万股，每股面值1
13、元，占B公司实际发行在外股数的80%。2007年1月1日B公司股东权益总额为10 000万元，其中股本为5 000万元，资本公积为5 000万元，无盈余公积和未分配利润；可辨认净资产公允价值为11 500万元。 取得投资时B公司的固定资产公允价值为3 000 万元，账面价值为2 000 万元，固定资产的预计剩余使用年限为10 年，净残值为零，按照直线法计提折旧，无形资产公允价值为1 000 万元，账面价值为500万元，无形资产的预计剩余使用年限为5年，净残值为零，按照直线法摊销。,2020/7/31,32,2007年B公司实现净利润3 000万元，提取盈余公积300万元，假定2007年发放当年
14、的现金股利1 000万元，B公司增加资本公积1 000万元。2008年B公司发生亏损400万元。 假定A、B公司在合并前无关联方关系，A公司、B公司所得税税率均为25%，盈余公积提取比例为10%。假定B公司公允价值大于账面价值的固定资产、无形资产均属于管理部门使用。,2020/7/31,33,（1）2007年1月1日投资时： 借：长期股权投资 9 500 贷：银行存款 9 500 长期股权投资的初始投资成本9 500万元，大于投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额9 200万元（11 50080%）的差额300万 元，在合并报表中表现为商誉。,2020/7/31,34,（2）分得现金
15、股利时： 借：应收股利800（1 00080%） 贷：投资收益800 借：银行存款800 贷：应收股利800,2020/7/31,35,(3)编制2007年合并报表时 A) 调整B公司个别财务报表 根据购买日设置的备查簿中登记的B公 司有关可辨认资产、负债的公允价值的差额 借：固定资产 1 000 无形资产 500 贷：资本公积-年初 1 500 每年编制合并报表时均要对B公司个别报表进行调整,2020/7/31,36,调整B公司个别财务报表中的净利润 借：管理费用 200 贷：固定资产累计折旧100（1 00010） 无形资产累计摊销100(5005) 2007年B公司按固定资产和无形资产的
16、公允 价值计算的净利润3 0002002 800（万元）。,2020/7/31,37,2007年B公司股东权益按公允价值调整后 股本 5 000 资本公积-年初 6 500(5 000+1 500) 本年 1 000 盈余公积年初 0 本年 300 未分配利润-年末 1 500(2 800-300-1 000) 合计 14 300,2020/7/31,38,B)按权益法调整对B公司的长期股权投资 在合并工作底稿中应编制的调整分录： 应享有B公司当期实现净利润的份额 借：长期股权投资 2 240（2 80080%） 贷：投资收益2 240 借：提取盈余公积 224（2 24010%） 贷：盈余公积 224,2020/7/31,39,当期收到B公司分派的现金股利 借：投资收益 800 贷：长期股权投资800 借：盈余公积80 贷：提取盈余公积80 借： 长期股权投资 800 贷：
