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1、账户与复式记账法的应用通过前述几章内容的学习，我们已经知道，复式簿记系统的核心内容就是设置账户和复式记账，两者相互配合，缺一不可。正是由于这两者的相互配合，输入系统的数据才能实行分类记录，以简驭繁，从中提取有用信息。复式记账的两度空间借和贷使得会计记录能够形成自行平衡机制，而账户的设置则完成了数据的分类。应该说，复式簿记系统为我们处理企业单位日常发生的经济活动提供了可能，而前面几章内容的学习又为我们打下了一定的会计理论基础和实务操作的技术基础。本章我们将以经济活动最为复杂因而又最具代表性的制造业企业为例，系统地说明如何运用已设置的账户，结合复式记账方法来处理制造业企业日常发生的经济业务的具体方
2、法。第一节 制造业企业主要经济业务概述企业是一种具有不同规模的组织，这个组织的存在主要是通过对各种资源的组合和处理进而向其他单位或个人（企业的顾客）提供他们所需要的产品或服务。企业能够将最原始的投入转变为顾客所需要的产品或服务，这个转变不仅需要自然资源、人力资源，而且还需要资本。作为一种重要的企业组织类型，现代企业制度下的产品制造业企业，不仅担负着国家宏观调控下的基本任务，将原始的材料转换为可以销售给单位或个人消费者的商品，而且要在社会主义市场经济的竞争中不断谋求发展，对其拥有的资财实现保值增值。这就决定并要求制造业企业的管理将是复杂且应该完善的，对过去的交易、事项的结果和计划中的未来经营的可
3、能效果进行分析、评价，是管理职能的精粹所在。企业的会计作为一个为其内、外部利益相关者提供信息的职能部门，通过对制造业企业经营过程的核算必定有助于这个过程的完善。制造业企业是产品的生产单位，其基本任务是在国家宏观调控指导下，根据市场需求生产产品，以满足经济、文化、国防建设以及人民生活消费的需要，这自然要求企业在其生产经营过程中，必须以收抵支、获取利润、增值资财、扩大规模，从而向国家更多地缴纳税金，为投资者创造丰厚的投资回报。为此，制造业企业完整的生产经营过程就必须由供应过程、生产过程和销售过程所构成。企业为了进行其生产经营活动，生产出适销对路的产品，就必须拥有一定数量的经营资金，而这些经营资金都
4、是从一定的来源渠道取得的。经营资金在生产经营过程中被具体运用时表现为不同的占用形态，而且随着生产经营过程的不断进行，其资金形态不断转化，形成经营资金的循环与周转。首先，企业要从各种渠道筹集生产经营所需要的资金，其筹资的渠道主要包括接受投资人的投资和向债权人借入各种款项。资金筹集业务的完成意味着资金投入企业，因而，企业就可以运用筹集到的资金开展正常的经营业务，进入供、产、销过程。企业筹集到的资金最初一般表现为货币资金形态，也可以说，货币资金形态是资金运动的起点。企业筹集到的资金首先进入供应过程。供应过程是企业产品生产的准备过程，在这个过程中，企业用货币资金购买机器设备等劳动资料形成固定资产，购买
5、原材料等劳动对象形成储备资金，为生产产品作好物资上的准备，货币资金分别转化为固定资产形态和储备资金形态。由于固定资产一旦购买完成将长期供企业使用，因而供应过程的主要核算内容是用货币资金（或形成结算债务）购买原材料的业务，包括支付材料价款和税款、发生采购费用、计算采购成本、材料验收入库结转成本等，完成了供应过程的核算内容，为生产产品作好了各项准备，进入生产过程。生产过程是制造业企业经营过程的中心环节。在生产过程中，劳动者借助劳动资料对劳动对象进行加工，生产出各种各样适销对路的产品，以满足社会的需要。生产过程既是产品的制造过程，又是物化劳动和活劳动的耗费过程，即费用、成本的发生过程。从消耗或加工对
6、象的实物形态及其变化过程看，原材料等劳动对象通过加工形成在产品，随着生产过程不断进行，在产品终究要转化为产成品；从价值形态来看，生产过程中发生的各种耗费，形成企业的生产费用，具体而言，为生产产品要耗费材料形成材料费用，耗费活劳动形成工资及福利等费用，使用厂房、机器设备等劳动资料形成折旧费用等等，生产过程中发生的这些生产费用总和构成就构成所生产一定数量和质量产品的生产成本（或称制造成本）。其资金形态从固定资金、储备资金和一部分货币资金形态转化为生产资金形态，随着生产过程的不断进行，产成品生产出来并验收入库之后，其资金形态又转化为成品资金形态。生产费用的发生、归集和分配，以及完工产品生产成本的计算
7、等就构成了生产过程核算的基本内容。产品生产出来还不是我们的最终目的，还需要将产品销售出去，实现其价值，进入销售过程。销售过程是产品价值的实现过程。在销售过程中，企业通过销售产品，并按照销售价格与购买单位办理各种款项的结算，收回货款或形成债权，从而使得成品资金形态转化为货币资金形态，回到了资金运动的起点状态，完成了一次资金的循环。另外，销售过程中还要发生各种诸如包装、广告等销售费用，计算并及时缴纳各种销售税金，结转销售成本，这些都属于销售过程的核算内容。对于制造业企业而言，生产产品并销售产品是其主要的经营业务即主营业务，但还不是其全部业务，除主营业务之外，制造业企业还要发生一些其他诸如销售材料、
8、出租固定资产等业务；在对外投资活动过程中还会产生投资损益；在非营业活动中产生营业外的各项收支等，这些业务内容综合在一起，形成制造业企业的全部会计核算内容。企业在生产经营过程中所获得的各项收入遵循配比原则抵偿了各项成本、费用之后的差额，形成企业的所得即利润，企业实现的利润，一部分要以所得税的形式上缴国家，形成国家的财政收入，另一部分即税后利润，要按照规定的程序在各有关方面进行合理的分配，如果是发生了亏损，还要按照规定的程序进行弥补。通过利润分配，一部分资金要退出企业，一部分资金要以公积金等的形式继续参加企业的资金周转。综合上述内容，企业在经营过程中发生的主要经济业务内容包括：（1）资金筹集业务；
9、（2）供应过程业务；（3）生产过程业务；（4）产品销售过程业务；（5）财务成果形成与分配业务。为了全面、连续、系统地反映和监督企业单位生产经营过程中资金运动的具体内容，企业就必须根据经济业务的具体内容和管理的要求，相应地设置各种账户，并运用借贷记账法，对企业经营过程中发生的具体经济业务进行相关账务处理，如费用的归集和分配、收付实现制和权责发生制原则的选择、成本的计算和结转、营业收入的确认与计量、净利润的确定和分配以及会计报表的编制等，从而为企业单位内部的经营管理以及企业外部利益相关者提供所需要的会计信息。本章我们将围绕制造业企业在经营过程中所发生的上述的各种类型的经济业务的处理进行阐述。第二节
10、 资金筹集业务一个企业的生存和发展，离不开资产要素的存在，资产是企业进行生产经营活动的物资基础。对于一个企业而言，其资产形成的资金来源一般有两条渠道：一是投资人的投资及其增值，形成投资人的权益，这部分资本属于企业的永久性资本，它既享受企业的经营收益，也承担企业的经营风险，该部分业务可以称之为权益资金筹集业务；二是企业向债权人借入的，形成债权人的权益，这部分资本具有明确的、受法律保护的还本付息期限，该部分业务可以称之为负债资金筹集业务。投资者将资金投入企业进而对企业资产的要求权形成企业的所有者权益，债权人将资金借给企业进而对企业资产的要求权形成企业的负债。所谓所有者权益是指企业的所有者在企业资产
11、中所享有的经济利益，其金额为资产减去负债后的差额。在会计上，我们一般将债权人的要求权和投资人的要求权统称为权益。但是，这两种权益又存在着一定的区别：二者性质不同、是否需要偿还和偿还期限不同、享受的权利不同、对象不同。企业的所有者权益是与投资人的投资行为相伴而生的，企业的所有者对企业的经营活动承担着最终的风险，同时，也享有最终的权益。从其数量上看，除了在投资人投入资本时以外，在企业存续期间的任何一个时点上，都不是对其直接计量的结果，而是按照一定的方法计量资产和负债以后所形成的结果，从本质上说，所有者权益是一种留剩权益。企业负债的产生可能来源于直接的借贷行为，如从金融机构取得借款等，也可能是由于企
12、业在付款前收到商品和劳务或发送商品和劳务之前收到款项等，负债的形成一方面会导致企业当前可用资源的增加，同时也意味着企业将来资源的流出（偿还）。通过对所有者权益和负债业务的核算，一方面可以反映企业权益资本和负债资金的具体来源，揭示企业法定资本的具体构成，另一方面还可以对利润分配、公积金的使用等构成限制，可以说对所有者权益和负债的核算有助于向投资者、债权人等有关利害关系方面提供有关企业资本来源及其构成、净资产的增减变动、盈余分配能力、近远期偿债能力和支付能力等与其决策有关的各种信息。 一、权益资金筹集业务的核算企业从投资人处筹集到的资金形成企业所有者权益的重要组成部分，企业的所有者权益包括实收资本
13、、资本公积金、盈余公积金和未分利润配四部分内容。其中实收资本和资本公积是所有者直接投入企业的资本和资本溢价等，一般也将实收资本和资本公积称之为投入资本，盈余公积和未分配利润则是企业在经营过程中所实现的利润留存于企业的部分，也称为留存收益。在本部分内容的学习中我们将着重介绍所有者权益中的实收资本和资本公积金业务的核算，至于盈余公积和未分配利润即留存收益的内容将在本章财务成果业务的核算中进行阐述。（一）实收资本业务的核算1实收资本的含义我国法律规定，设立企业必须有法定的资本。实收资本，是指企业的投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入企业的资本金。实收资本代表着一个企业的实力，是创办企业的“
14、本钱”，也是一个企业维持正常的经营活动、以本求利、以本负亏的最基本条件和保障，是企业独立承担民事责任的资金保证。实收资本反映了企业的不同所有者通过投资而投入企业的外部资金来源，这部分资金是企业进行经营活动的原动力，正是有了这部分资金的投入，才有了企业的生存和发展。我国民法通则规定，设立企业法人必须要有必要的财产，企业法人登记管理条例也规定，企业申请开业，必须具备符合国家规定并与其生产经营和服务规模相适应的资金数额，另外公司法也对不同类型的企业组织形式的最低资金数额作了限制。这些都是对企业实收资本所作的具体规定。2实收资本的分类所有者向企业投入资本，即形成企业的资本金。企业的资本金按照投资主体的
15、不同可以分为：国家资本金企业接受国家投资而形成的资本金；法人资本金企业接受其他企业单位的投资而形成的资本金；个人资本金企业接受个人包括企业内部职工的投资而形成的资本金；外商资本金企业接受外国及港、澳、台地区的投资而形成的资本金。企业的资本金按照投资者投入资本的不同物质形态又可以分为接受货币资金投资、接受实物投资、接受有价证券投资和接受无形资产投资等。我国目前实行的是注册资本制度 注册资本制度要求公司必须申请按一定数额的资本注册登记，如果在规定的期限内资本不能足额到位，将会受到法律的相应管制。，要求企业的实收资本应与注册资本相一致。对于股份公司而言，公司法对其资本明确了相应的原则：资本确定原则公
16、司设立时，必须在公司章程中明确规定公司的资本总额并全部认足；资本维持原则公司接受各方投资者投入的资本金应遵守资本保全（或称资本维持）制度的要求，除法律、法规有规定者外，不得随意抽回 我国的企业法人登记管理条例规定，企业的投入资本比原注册资本数额增减超过20%时，应持资金使用证明或验资证明向原登记主管机关申请变更登记。，企业在经营过程中实现的收入、发生的费用，以及在财产清查中发现的盘盈、盘亏等都不得直接增减投入资本。3实收资本入账价值的确定企业收到各方投资者投入资本金的入账价值的确定是实收资本核算中的一个比较重要的问题。总体来说投入资本是按照实际收到的投资额入账，对于收到的是货币资金投资的，应以实际收到的货币资金额入账，对于收到的是实物等其他形式投资的，应以投资各方确认的价值入账，以国有资产折价入股的，须按国务院及国有资产管理局的有关规定办理资产评估、确认、验证手续。同时为了保护中小投资者的利益，避免公开发行股票公司的发起
