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1、基层审计视角下国家审计准则解读万玉昆http:/发布时间:2010年11月10日 17:46【字体显示：大中小】 2010年9月1日，审计署8号令公布了修订后的中华人民共和国国家审计准则（以下简称审计准则），自2011年1月1日起施行。新国家审计准则进一步细化了审计流程、统一了审计标准、规范了审计行为，把依法审计贯穿到审计工作的全过程，落实到每个审计机关及审计人员的行动上。审计准则的修订和颁布，对促进审计工作的法制化、规范化和科学化，具有十分重大的意义。审计准则的施行已进入倒计时，笔者现结合26年来的审计见证和实践，从基层审计的视角，简要谈谈对审计准则主要内容的理解与体会，以飨同行。一、审计准
2、则概说 审计准则是一部完整单一的国家审计准则。在审计准则的下一层次国家审计署将研究开发审计指南，进一步细化审计业务操作。同时根据审计法实施条例附则第五十七条实施经济责任审计的规定，另行制定的规定，据此将构建起由宪法、审计法和审计法实施条例、审计准则、审计指南和经济责任审计规定等不同级次组成的审计法律规范体系。 审计准则在吸收原有审计准则和相关规定中能够继续适用的内容后，废止了审计署以前发布的28项审计准则和相关规定。审计署关于内部审计工作的规定、审计机关审计听证的规定、审计机关审计复议的规定、审计机关审计项目质量检查的规定、审计机关审计档案工作规定、审计机关监督社会审计组织审计业务质量的暂行规
3、定等仍然有效。 审计准则，正文分为七章，即总则、审计机关和审计人员、审计计划、审计实施、审计报告、审计质量控制和责任、附则。共200条。 二、审计准则明确了其适用范围、审计职责外配合工作以及与其他职业准则的关系 审计准则第二条规定，审计准则是审计机关和审计人员履行法定审计职责的行为规范，是执行审计业务的职业标准，是评价审计质量的基本尺度。第四条规定，审计机关和审计人员执行审计业务，应当适用本准则。其他组织或者人员接受审计机关的委托、聘用，承办或者参加审计业务，也应当适用本准则。第八条规定，审计机关进行专项审计调查时，也应当适用本准则。 审计准则第七十一条规定，需要对财务报表发表审计意见的，审计
4、人员可以参照中国注册会计师执业准则的有关规定确定和运用重要性。第九十一条规定，审计人员进行审计抽样时，可以参照中国注册会计师执业准则的有关规定。第一百三十条规定，出具对国际组织、外国政府及其机构援助、贷款项目的审计报告，按照审计机关的相关规定执行。 审计准则第一百九十七条规定，审计机关和审计人员配合有关部门查处案件、与有关部门共同办理检查事项、接受交办或者接受委托办理不属于法定审计职责范围的事项，不适用审计准则，应当按照其他有关规定和要求办理。 综上规定，审计准则指明了国家审计准则与其他职业准则的关系，对参照使用其他执业准则作了明确规定，如第七十一条、第九十一条对财务报表发表审计意见时确定和运
5、用重要性、抽样审计等；对外援贷款审计业务作出了特别规定，如第一百三十条，即目前应按照审计署审外发（1996）349号审计机关对国外贷援款项目审计实施办法的规定办理；对审计办理不属于法定审计职责范围的事项不适用审计准则也作了规定，如第一百九十七条。在以前的审计实务中，审计人员遇到类似情况，一般都是按各自的想法和理解行事，新国家审计准则明确规范了这一行为。除如上几种情况外，审计准则适用于从中央到地方的各级审计机关，适用于审计人员执行的各类审计业务和专项审计调查业务。 三、审计准则以其适用性和指导性，明确了国家审计的职业要求 审计准则第三条规定，使用应当、不得词汇的条款为约束性条款，是审计机关和审计
6、人员执行审计业务必须遵守的职业要求。使用 可以词汇的条款为指导性条款，是对良好审计实务的推介。 审计准则中，涉及应当的约束性要求共有170处，约束几乎无处不在，包括总则中的约束性要求、审计机关和审计人员中的约束性要求、审计计划中的约束性要求、审计实施中的约束性要求、审计报告中的约束性要求、审计质量控制和责任中的约束性要求等。应当即必须的意思，带有强制意味，即要求审计必须如此去做。应当的规定就是审计的规矩，包括审计人员如何配，审计计划如何定，审计方案如何编，审计应当如何审，审计报告如何编审，审计质量如何控制等等。 审计准则中涉及不得的约束性要求共有12处，不得就是不允许。审计准则中虽然只有12处
7、带有不得词句的内容，但要求的标准很高，每条每款都很重要。在依法行政、依法审计的今天，审计只有把握不得的主题，不当说的不说，不能做的不做，应当注意的注意，不越雷池一步，才能真正规避审计风险，消除审计质量隐患。 审计准则中涉及可以的内容共有60处。可以就是许可的意思。准则针对审计实践中的一些好的技术方法、经验做法、审计客观条件的限制以及未来审计环境变化等因素，规定可以聘请专家、可以参照其他合适的职业准则等，提出了兼收并蓄、扬长避短、吸收人类一切优秀文明成果为审所用的指导性原则和方法。 审计准则贯彻约束与指导相结合的原则，以其适用性和指导性，在规范审计行为的同时，突出了对审计行为的科学指导，给审计人
8、员更大的职业判断空间，使审计准则更加符合中国国家审计的职业特点和规律。广大审计人员在学习审计准则时，应抓住这些关键性条款和内容，理解其精神实质，在不折不扣执行的同时，应与时俱进地探索创新。 四、审计准则规定了国家审计机关的审计责任 审计准则第五条规定，在财政收支、财务收支及有关经济活动中，履行法定职责、遵守法律法规、建立并实施内部控制、按照有关会计准则和相关会计制度编报财务会计报告、保持财务会计资料的的真实性和完整性，是被审计单位的责任；依据法律法规和本准则的规定，对被审计单位财政收支、财务收支以及有关经济活动实施审计并作出审计结论，是审计机关的责任。 原国家审计准则对审计责任的定位模糊，审计
9、准则明确划分了审计机关责任与被审计单位责任，这种责任划分不仅仅是将作为审计报告的一项例行内容，它有三个方面的作用不可低估：一是有利于被审计单位正确理解审计行为和审计结果；二是有利于审计人员正确理解审计职责所系；三是明确了国家审计机关应负的责任。审计责任的明确，即意味着被审计单位如有重大舞弊、违法违规行为等未被查出，或审计结论不当等，国家审计便面临潜在的审计风险及不利后果。 五、审计准则提升了绩效审计地位，丰富了绩效审计内容 审计准则第六条规定，审计机关的主要工作目标是通过监督被审计单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的真实性、合法性、效益性，维护国家经济安全，推进民主法治，促进廉政建设，保障
10、国家经济和社会健康发展。同时指出，效益性是指财政收支、财务收支以及有关经济活动实现的经济效益、社会效益和环境效益。 过去的审计主要侧重于对被审计单位的账务处理进行规范，如今随着财务人员素质的提高和信息技术的推广应用，账务处理上的错误不断减小，审计工作的重点也将由过去的查错纠弊逐步转变为绩效审计。而传统效益审计由于特定历史条件的限制，长期以来过分强调经济指标。随着科学发观及转变经济发展方式等科学理论的提出，审计准则顺应审计环境变化对审计实践的新要求，对财政收支、财务收支效益性的监督和评价作了更加全面科学的界定，除了经济效益外还包括社会效益和环境效益。这说明国家审计的效益性评价从单纯的经济效益发展
11、到全方位、多角度的经济效益、社会效益和环境效益，体现了国家审计与国际接轨开始融入世界绩效审计主流，体现了国家审计在转变经济发展方式的风口浪尖适时转型，特别体现了国家审计与时俱进的科学发展观。审计准则极大地丰富了绩效审计的内涵，为审计在实际工作中做出客观真实的审计评价提供了科学依据和制度保障。 六、审计准则划分了国家审计的三种业务类型 审计准则第七条规定，审计机关对依法属于审计机关审计监督对象的单位、项目、资金进行审计。审计机关按照国家有关规定，对依法属于审计机关审计监督对象的单位的主要负责人经济责任进行审计。第八条规定，审计机关依法对预算管理或者国有资产管理使用等与国家财政收支有关的特定事项向
12、有关地方、部门、单位进行专项审计调查。 根据审计法律规定和审计实践要求，审计准则中将审计业务划分为审计、经济责任审计和专项审计调查三类。目前已经开展的财政财务收支审计、授权审计、跟踪审计、投资项目审计、专项资金审计、绩效审计、计算机辅助审计等等各种审计业务，仅仅只是审计形式的不同而已，皆属审计类型，除此之外属于经济责任审计和专项审计调查类型。明确划分审计业务的三种类型，为审计准则分类归口适用提供了的基础，自此以后，千差万别的审计方式及其敷生的各种审计工具，在此都可以对号入座，极大地方便了各级审计机关及各种审计业务的需要。 七、审计准则规定了国家审计的职业道德标准 审计准则第十五条规定：审计人员
13、应当恪守严格依法、正直坦诚、客观公正、勤勉尽责、保守秘密的基本审计职业道德。严格依法就是审计人员应当严格依照法定的审计职责、权限和程序进行审计监督，规范审计行为。正直坦诚就是审计人员应当坚持原则，不屈从于外部压力；不歪曲事实，不隐瞒审计发现的问题；廉洁自律，不利用职权谋取私利；维护国家利益和公共利益。客观公正就是审计人员应当保持客观公正的立场和态度，以适当、充分的审计证据支持审计结论，实事求是地作出审计评价和处理审计发现的问题。勤勉尽责就是审计人员应当爱岗敬业，勤勉高效，严谨细致，认真履行审计职责，保证审计工作质量。保守秘密就是审计人员应当保守其在执行审计业务中知悉的国家秘密、商业秘密；对于执
14、行审计业务取得的资料、形成的审计记录和掌握的相关情况，未经批准不得对外提供和披露，不得用于与审计工作无关的目的。 审计准则立足于我国审计工作实际，借鉴国际政府审计职业道德规范，规定了国家审计的基本审计职业道德标准，同时诠释了每项基本审计职业道德所包含的价值取向和行为模式。审计职业道德准则是审计从业人员的基本守则和道德底线，广大审计人员应高标准、严要求，牢记遵守。国家审计职业道德标准的树立，为审计人员加强职业道德修养及审计机关加强审计职业道德建设提供了指南。 八、审计准则细化了审计人员的审计独立性 依法独立行使审计监督权是宪法对审计工作的基本要求。审计独立性是审计的本质特征，更是审计人的灵魂。审
15、计独立性是一个较宽泛的话题，包括组织上、人员上、工作上、经费上均涉及到独立性。原准则涉及审计独立性的条文只有寥寥数条，新准则对审计独立性进行了细化，其中的第十六条至十九条，主要规定了审计人员如何保持独立性的四大措施。 一是规定审计人员必须主动报告。第十六条规定，审计人员执行审计业务时，应当保持应有的审计独立性，遇有下列可能损害审计独立性情形的，应当向审计机关报告：（一）与被审计单位负责人或者有关主管人员有夫妻关系、直系血亲关系、三代以内旁系血亲以及近姻亲关系；（二）与被审计单位或者审计事项有直接经济利益关系；（三）对曾经管理或者直接办理过的相关业务进行审计；（四）可能损害审计独立性的其他情形。 二是对审计工作之外的活动予以约束。第十七条规定，审计人员不得参加影响审计独立性的活动，不得参与被审计单位的管理活动。 三是要求审计机关主动了解，并采取妥善措施。第十八条规定，审计机关组成审计组时，应当了解审计组成员可能损害审计独立性的情形，并根据具体情况采取下列措施，避免损害审计独立性：（一）依法要求相关审计人员回避；（二）对相关审计人员执行具体审计业务的范围作出限制
