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1、摘要为了正确贯彻执行企业会计准则，解决新会计准则实施中出现的新问题，保证财务报告提供信息的真实性和准确性，实现与国际会计准则的持续趋同，财务部自2008年8月以来在原发布的三个专家工作组意见和一个企业会计准则解释等基础上又先后颁发了企业会计准则解释第2号（财会200811号，以下简称“解释2号”）、 关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知（财会函200860号）以及企业会计准则解释第3号（财会函20098号，以下简称“解释3号”）。证监会在2009年也先后下发了关于印发上市公司执行企业会计准则监管问题解答2009年第1期的通知（会计部函200948号，以下简称“解答1”）和关于印发上
2、市公司执行企业会计准则监管问题解答2009年第2期的通知（会计部函200960号，以下简称“解答2”）等。上述文件分别对企业发生的相关经济事项，就如何进行会计处理和财务报告的编制做出了规定。本论文就上述文件中的有关规定进行解析。关键词： 会计准则 执行目 录一关于分离交易可转换公司债券的会计处理问题(4)二关于奖励积分的会计处理问题(4)三关于安全生产费的会计处理问题(5)四关于搬迁补偿的会计处理问题(6)五关于利润表调整问题(6)六关于每股收益调整问题(8)七关于股权激励的会计处理问题(8)八关于权益性交易的会计处理问题(8)九关于股权分置改革的会计处理问题(9)十关于上市公司破产债务重组问
3、题(9)十一参考文献(10)企业会计准则执行中有关问题探析一关于分离交易可转换公司债券的会计处理问题解释2号规定，企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券（以下简称“分离交易可转换公司债券”），其认股权符合企业会计准则第22号金融工具确认和计量和企业会计准则第37号金融工具列报有关权益工具定义的，应当按照分离交易可转换公司债券发行价格，减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的差额，确认一项权益工具（资本公积）。企业对于本规定发布之前已经发行的分离交易可转换公司债券，应当进行追溯调整。分离交易可转换公司债券即“认股权和债券分离交易的可转换公司债券”，是债券和股票的混合融资品种，在国
4、内资本市场属于金融创新产品。2006年出台的上市公司证券发行管理办法首次将分离交易可转换公司债券列为上市公司再融资品种。分离交易可转换公司债（以下简称为分离交易可转债）本质上属于公司债，是上市公司公开发行的，持有人依法享有在一定期间内按约定价格（执行价格）认购公司股票的权利，是一种认股权和债券分离交易的可转换公司债券。我国分离交易可转债具有三大特征：一是捆绑发行，交易分开。分离交易可转换公司债券是一种复合产品，其中包括公司债和认股权证。捆绑发行意味着出售给同一投资者，分离交易可转债发行后，公司债券和认股权证分别在交易所债券市场和权证市场交易，债券到期偿还本金，可以带来稳定的利息；认股权证内含持
5、有人可以行使买卖股份的权利，且行使此权利可以给持有人带来一定的经济利益，具有内在经济价值。认股权证可以在不同投资者之间实现转让，具有流通性。二是债务性较强。在我国分离交易可转债可以体现更多的债券特征，附送的认股权证存续期比普通转债的期权有效期短、行权需要再缴款、行权价一旦确定后不可再修正，其实质就是卖债券而非股票。三是分期融资和序贯融资。分离交易可转债赋予上市公司一次发行两次融资的机会，先是发行属于债权融资的附认股权证公司债；然后是属于股权融资的认股权证持有人在行权期或者到期行权。按照企业会计准则第37号金融工具列报的规定，企业发行的某些非衍生金融工具（如可转换公司债券等）既含有负债成分又含有
6、权益成分的，应当在初始确认时将负债和权益成分进行分拆，分别进行处理。企业（发行方）在进行分拆时，应当先确定负债成分的公允价值并以此作为其初始确认金额，再按照该金融工具整体的发行价格扣除负债成分初始确认金额后的金额确定权益成分的初始确认金额。负债成分的公允价值是合同规定的未来现金流量按一定利率折现的现值。其中，利率根据市场上具有可比信用等级并在相同条件下提供几乎相同现金流量，但不具有转换权的工具使用利率确定。二关于奖励积分的会计处理问题（一）企业存在授予客户奖励积分的。 1在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配
7、，将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入、奖励积分的公允价值确认为递延收益；2在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入；3如果授予企业代表第三方归集对价，授予企业应在第三方有义务提供奖励且有权接受因提供奖励的计价时，将原计入递延收益的金额与应支付给第三方的价款之间的差额确认为收入；如果授予企业自身归集对价，应在履行奖励义务时按分配至奖励积分的对价确认收入。企业因提供奖励积分而发生的不可避免成本超过已收和应收对价时，应按或有事项准则中的有关亏损合同规定处理。（二）授予客户奖励积分业务，简称购货返积分，是企业在销售商品或者提供劳务的同时
8、授予客户积分，客户在满足一定条件后将奖励积分兑换企业或第三方提供的免费或者折扣后的商品或者服务。购货返积分的销售方式，可以吸引顾客再次消费，培养客户关系。 1积分奖励，即企业在出售商品或者提供服务时，通过设置一定的奖励积分政策，授予客户一定分值的积分。客户在未达到兑换积分条件之前，进行积分积累；2积分兑换，即客户在积满一定分值、达到企业规定的某些商品或服务的兑换条件时，可以兑现商品或服务。当然客户也可能由于种种原因放弃积分兑换。（三）积分奖励环节会计上按差额确认收入。财会函200860号文件规定，企业在销售产品或提供劳务的同时授予客户奖励积分的，应当将销售取得的货款或应收货款在商品销售或劳务提
9、供产生的收入与奖励积分之间进行分配，与奖励积分相关的部分应首先作为递延收益，待客户兑换奖励积分或失效时，结转计入当期损益。另外，纳税人特别需要注意企业所得税法实施条例第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。因此，购货返积分在积分奖励环节应全额确认为当期收入计算企业所得税。三关于安全生产费的会计处理问题根据财企2006478号文件规定，安全生产费用是指在我国境内从事矿山开采、建筑施工、危险品生产及道路交通运输的企业以及其他
10、经济组织按照规定标准提取，在成本费用中列支，专门用于完善和改进企业安全生产条件的资金。高危行业是指在我国境内从事矿山开采、建筑施工、危险品生产及道路交通运输的企业以及其他经济组织。不包括地热、温泉、矿泉水、卤盐开采矿山和河道采砂、采金船作业、小型砖瓦粘土矿等危险性较小的非煤矿山。根据财企2006478号文件规定，安全费用的提取标准包括以下几点：矿山企业安全费用依据开采的原矿产量按月提取；建筑施工企业以建筑安装工程造价为计提依据；危险品生产企业以本年度实际销售收入为计提依据，采取超额累退方式按照标准逐月提取。解释3号规定，高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益
11、，同时记入“4301专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照上述规定处理。四关于搬迁补偿的会计处理问题最近几年我国大中城市改造力度加大，根据城市规划的要求，许多企业将厂房、
12、机器设备等固定资产，从城市中心部分或整体搬迁，各级政府对搬迁企业也给予了补偿。但对搬迁过程中收到政府搬迁补偿、拆除旧固定资产、重建固定资产折旧的计提等经济行为，执行新企业会计准则和新企业所得税法的企业应如何进行会计处理和税务处理？解释3号规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失及有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照企业会计准则第16号政府补助进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入
13、递延收益的金额后如有结余的，应当作为资本公积处理。企业收到除上述之外的搬迁补偿款，应当按照企业会计准则第4号固定资产、企业会计准则第16号政府补助等会计准则进行处理。 对于非公共利益搬迁，一般可认定为市场交易行为，即企业处置相关搬迁资产，其对价就是搬迁补偿款。因此，企业处置资产、收到补偿等应分别按相关准则进行会计处理。五关于利润表调整问题（一）解释3号对利润表作了以下规定： 1企业应当在利润表“每股收益”项下增列“其他综合收益”项目和“综合收益总额”项目。“其他综合收益”项目，反映企业根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额。“综合收益总额”项目，反映企业净利润
14、与其他综合收益的合计金额。“其他综合收益”和“综合收益总额”项目的序号在原有基础上顺延。 2企业应当在附注中详细披露其他综合收益各项目及其所得税影响，以及原计入其他综合收益、当期转入损益的金额等信息。3企业合并利润表也应按照上述规定进行调整。在 “综合收益总额”项目下单独列示“归属于母公司所有者的综合收益总额“项目和“归属于少数股东的综合收益总额”项目。4企业提供前期比较信息时，比较利润表应当按照企业会计准则第30号财务报表列报第八条的规定处理。其他综合收益所反映的内容为直接计入所有者权益的利得或损失，这些利得或损失是通过“资本公积”科目核算的。按准则规定，其主要内容有：可供出售金融资产的公允价值变动；权益法核算的被投资单位除净损益以外的权益变动；有效现金流量套期和境外经营净投资套期的利得或损失；以上项目的账面价值和计税基础不一致而产生的递延所得税影响；其他事项，比如存货或自用房产转为按公允价值计量的投资性房地产，原账面价值低于公允价值而计入资本公积等。从资本公积转入当期损益的主要情形有：处置权益法核算的长期股权投资时从资本公积转入投资收益；处置可供出售金融资产将累计公允价值变动从资本公积转入投资收益；处置投资性房地产原计人资本公积的账面价值低于公允价值的
