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1、4.成本控制的程序根据图2-3显示,我们可以看到成本控制的程序是原材料采购、市场调研、产品生产和销售,根据前中后控制的情况需要采取的措施。在这三种控制当中，事前控制是成本控制的基础，也是成本制定的依据；事中控制是对成本出现的偏差进行纠正，确保成本控制在计划范围内;事后控制指对事前事中的结果分析、考核和反馈。(三)国内外研究现状1.国外研究现状通过对成本控制的研究，一些学者提出了生命周期理论，将其应用到成本控制领域中，他们认为不管是哪一种行业，其企业的成长都是有一定的生命周期的，而且在不同阶段的生命周期中，企业制定的战略目标是不一样的。因此，应当在不同的生命周期内，采取与之相适应的成本控制方法。
2、Geun Bum Koo(2013)认为价值链不仅可以提高企业的经济效益，还有助于企业增强自身的核心竞争力，因此，企业在其经营管理的过程中，要根据不同时期制定合适的价值链和虚拟价值链的标准，只有这样达到有效地控制企业成本的目的，才能起到通过价值链控制企业成本的效果。 Yongsheng Liu(2013)和卡普兰这两位学者收集了大量的美国企业关于成本控制数据的资料，他们通过对这些数据的分析研究，提出了成本控制责任制理论，他们认为责任制在成本变动中起到了极为关键的作用，同时它也与成本控制一样，遵循某种规律，并且与之有一定的内在联系。我国学者通过对国外成本管理的研究，对其在成本控制理论、研究方法以
3、及采取的措施进行了归纳。在理论方面主要存在三种理论，一是战略管理理论，二是生命周期理论，三是标准化成本管理理论；在研究方法上，主要有这几种，一是作用成本管理法、二是标准成本管理法、三是价值链成本管理法、四是虚拟价值链成本管理法。在控制措施方面，主要采取的有成本动因措施、关键业务成本控制措施(例如,流通企业的运输成本)和关键流程控制措施。2.国内研究现状王艳(2008)在我国所有高校的中，西南财经大学是我国第一家成立成本控制管理研究结构的高校，因此，该校对成本控制研究进行的是比较早的，取得了很多显著的研究成果，尤其在战略成本控制理论和方法方面，这些研究成果对成本控制提供了奠定了理论基础。臧跃茹(
4、2014)国家发改委经济研究所课题组,他们研究的重点是药品流通企业的成本特点，并在作业成本控制的基础上，初步制定了与之相关的指标体系，同时采用模糊评价法对该指标进行评估，根据评估确定的重要作业指标和关键环节的重要指标相结合，从而制定了提高企业效益的成本控制指标措施体系。目前，我国对成本控制理论研究主要集中在五个方面，一是变动成本控制理论、二是单轨制成本控制理论、三是单轨制成本控制理论、四是双轨制成本控制理论、五是混合之成本控制理论，除了这五种理论之外，还存在其他理论。而对控制方法上主要有价值链法、标准法、多维成本控制法等。在制定成本控制措施时，主要是以价值链、节点、标准和流程制定的。(二)理论
5、基础1.约束理论约束理论，也叫做TOC理论，它是由以色列物理学家高德拉首次提出，该理论的提出，给企业的管理注入了新的血液。不管是企业的生产，还是企业的经营均受资源的制约。通常来说，组织运行的制约来源于两种因素，一种是内因，一种是外因。外界因素基本一致，而内部因素则具有明显的差异。制药企业的内部资源制约主要来源于三个方面，分别是设备承载力、员工的工作效率以及企业的生产能力，但是对于药品流通型企业的资源约束则与其不同，它主要来自于仓储、管理以及市场营销能力。约束理论的目的就是希望企业可以有效地利用其投入的成本使企业的效益达到最大化，它是一种全新的管理理论和控制方法。相对于成本控制来说，约束理论与其
6、他理论相比更为科学，它对企业的经营目标进行了更好的阐述，对企业成本现状和原则进行了较为理性的分析。约束理论指出不断提高盈利金额，这是所有企业的终极追求。该理论指出企业在追求经济效益的过程中，存在很多方面的约束，如制度方面、企业资源方面、和市场需求等方面。在企业内部寻找物流的均衡，而不是生产力的均衡，这样就可以使企业所有的环节与制约节点同步，从而尽可能缩短生产周期，使产品的销售率达到最高，这就是约束理论的核心。2.价值链理论在价值链理论的基础上，迈克尔博特提出了价值链成本控制理论，通过运用该理论，对企业生产经营过程中内外价值链上的成本科学合理的控制，从而保证企业能够以最小的成本投入，获得最大的产
7、能。对于价值链成本控制的内容，我们可以从两个方面来对其进行划分，一方面是管理层面，一方面是管理对象。对于动因分析也有两种，一种是战略层面的动因，一种是作业层面的动因。以此理论对成本进行控制，主要具有以下几种特点：第一，系统性、开放性和动态性。系统。首先我们来谈一下系统性，它是指在企业整个经营过程中价值链成本控制一直贯穿其中，而开放性则是指提前明确价值链上各个部门成本控制的目标和内容，动态性是指实施的成本控制措施并不是固定不变的，而根据不同时期的目标采取与之相适应的措施。第二，定量和定性相结合的成本控制。对于定性成本控制，并不适应于所有的控制阶段，它只适应于事前控制时期实行的控制，在与企业的发展
8、战略相结合，从而制定出明确的成本控制目标。定量目标是指作业和过程阶段的成本控制。第三，跨越原有组织界限的成本控制。这种成本控制方法与传统成本控制方法有着明显的不同，传统成本控制法并没有跨越自身企业组织，而该法则是企业为了实现预期目标，不管是企业的内部组织，还是外部组织都进行控制的成本控制法。3.成本动因理论成本动因理论是由科次率先提出的，在其著作成本计划于控制一书中首次提到成本动因理论，他认为企业成本不断地变化就是受成本动因影响的。在还没有出现新的成本动因理论之前，企业一直使用的是传统的成本动因理论，通过运用该理论来指导企业的成本控制，该理论认为影响成本变动的因素只有一个，那就是业务量。但随着
9、时代的发展，企业作业流程相比于以前越来越复杂，且在所有的成本控制环节中，作业起到的作用越来越大，因此产生了作业成本动因理论。同时随着战略理论越来越受到企业的重视，而且它对于企业实现自身目标起着巨大的指导作用，战略成本动因理论随着产生。通过观察成本动因理论的发展过程我们可以得出，传统成本动因、作业成本动因和战略成本动因是它发展的三个阶段，但是它们之间并不相互取代的关系，而是在原有基础上的发展和升华。由于本文研究的医药企业具有明显的流通性，所以，在销售部门主要采用的成本动因分析，而在流通环节主要采用的是作业成本动因。4.基本竞争战略理论基本竞争战略是由波特率先提出的，他在战略与管理一书中对该理论进
10、行了详细地阐述，他认为企业为了应对激烈的市场竞争，往往会采用成本领先战略、差异化战略及集中化战略这三种战略，有时还会将其中的几种结合起来使用。每一家企业的产品和资源都带有自身独有的特征，因此，企业可以充分利用自身的优势，选择合适的战略。成本领先战略也被成为低成本战略，它是指企业为消费者提供的产品或服务生产经营成本远远低于竞争对手的战略管理手段，所以，它的成本远低于市场均值，与竞争对手相比有着明显的价格优势，这就为企业的获利能力提供了坚实的保障，从而打败竞争对手。差异化战略，也被成为标新利益战略，是指企业独有的特性，这些特性是竞争对手所不具有的，比如开拓新的销售渠道，对产品进行创新等等。而集中化
11、战略，也被称为聚焦战略，它是指企业自身有限的优势资源集中起来，专门用在某一个产品或者某一个对象，又或者分化某一市场的战略。通过基本竞争战略理论在柳州医药公司的应用，可知该公司的资金和营销能力是有限的，所以，本公司代理的产品必须是差异化的，不同的产品针对的客户群不一样，故可以采取集中化某一市场的战略。此外，将成本领先战略也应用于企业的经营管理当中，从而达到降低经营成本的目的。三、柳州医药公司概况(一)柳州医药公司简介柳州医药公司总部坐落于广西柳州,是一家区域性医药流通企业，同时也是一家股份有限公司。2011年2月，公司将名称变更为广西柳州医药股份有限公司。注册资本18505万元,法人代表为朱朝阳
12、,已在上海交易所上市,股票代码为603368。公司经过六十多年的发展，其经营业务覆盖整个柳州地区，且面向全国。逐步形成以药械配送业务为核心,供应链管理服务和连锁零售业务为支撑,药品生产、第三方物流、医药电子商务等新业务为补充的综合性医药业务体系。(二)行业情况1.医药行业医药流通业不仅是我国医疗卫生事业的重要组成部分，同时也是健康产业的重要组成部分。建国初期，我国药品流通实行的计划分配体制，自从改革开放以来，开始向市场经营体制转变。医药行业经过这么多年的发展，已经初步形成多种所有制并存、多种经营方式互补、覆盖城乡的药品流通体系。现阶段，我国医药同行业正处于转型发展期中，随着我国医药卫生体制的逐
13、步推进以及现代技术在医药通行业的应用，从整体上来看，行业总体的销售量每年都在上升，并且不断涌现新的服务模式和创新业务，这对企业战略转型起着巨大的驱动作用。全国药品流通行业发展规划(2016-2020年)的制定,勾勒出我国医药流通行业十三五期间的发展蓝图。2.公司所处行业地位公司与上游供应商和下游高端医疗机构都建立了良好的合作关系。同时，公司为了创造新的利润空间，积极发展新型业务，比如发展医药电子商务、第三方物流、药品生产等，为公司带来了更大的经济效益；此外，公司为了抢占更多的市场份额，加快连锁药店在全国的布局，并提高自身的业务经营水平，大力发展DTP发展，这些措施保持了公司零售业务的快速增长，
14、巩固了其在区域医药领域的龙头地位，实现了由传统物流配送模式向现代物流模式的转变。截止到目前，柳州医药公司与区内的所有三级医院以及90%以上的二级医院都建立了良好的合作关系,并建立了覆盖全区的快捷配送服务网路。(三)公司财务状况从2015年1月到2016年12月31日止,从表3-2可以看出公司的基本财务状况，公司所有资产加起来为627,893万元，对外负债总额为304,199万元，所有者权益为319,002万元。根据表3-3提供的数据，我们可以看出公司的盈利情况，2016年营业收入755,940万元,销售净利率4.55%。数据来自上交所(四)柳州医药成本控制现状1.公司成本控制内容柳州医药公司是
15、以批发、零售作为主要业务的医药企业，该公司对于成本控制的内容可以大致分为三个部分，第一部分是药品销售前的控制、第二部分是药品销售过程中的控制、第三部分是药品流通过程中的控制，这个三个部分共同构成了企业整个成本控制的过程，并且每一个环节都有着重要的作用，对企业建立一个完善的成本核算管理体系起着很大的作用。从成本控制的流程上来看，是对该公司全过程、全方面的成本控制，药品销售前的控制主要指药品的采购成本控制,采购成本是公司成本控制中最为主要的对象，这是因为采购成本占据公司总成本过半的比例。药品销售过程中的控制主要包括这几种，一是人工成本、差旅费、资金成本以及管理部门的费用支出等等。而药品流通过程中的
16、成本控制，主要包括药品的包装、运输、仓储、装卸以及配送等需要支出的费用。2.销售成本费用控制现状随着药品市场的竞争越来越激烈，很多医药企业为了促进药品的销售，大部分都采取了促进药品销售的营销活动，这已经成为企业经营过程中非常重要的一个环节。根据相关部门的统计，美国很多企业产品线的成本构成中，销售费用占据了成本费用的一半以上。要想达到有效地控制成本的目的，建立一个完善的产品核算管理体系是非常有必要的，目前，柳州医药公司已经初步建立了产品成本核算管理基础体系。由于柳州医药公司销售的产品种类比较多，因此，对不同的药品都应当进行成本核算。而产品的成本核算方法包括购入和入库按实际成本计价,领用和销售产成品个别计价法核算。柳州医药公司采用的成本核算方法是品种法，与其他产品核算方法相比，这种方法计算十分简单，容易操作，但是它也具有一定的局限性，就是不能为企业提供半成本的成本。判断一个成本核算法的好坏主要是以销售成本率这项指
