《精编》借款费用管理准则

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1、借款费用准则 第一节借款费用概述第二节借款费用的会计处理第三节执行借款费用准则应注意的问题第四节案例分析和解答 借款费用准则由财政部于2001 1发布 于2001 1 执行 发布该准则主要是解决资产计量和损益确认问题 特别说明 长期以来 我国会计实务中对于与建造固定资产相关的借款费用在固定资产尚未交付使用前予以资本化处理 其他借款费用一般直接于发生时计入当期损益 其具体的处理方法如下 1 为购建固定资产而发生的长期借款费用 其固定资产尚未交付使用前所发生的 予以资本化 计入所建造的固定资产价值 2 为建造固定资产而发生的长期借款费用 在固定资产交付使用后所发生的 直接计入当期损益 3 属于流动

2、负债性质的借款费用或者虽然是长期借款性质但不是用于购建固定资产的借款费用 直接计入当期损益 即使是需要经过相当长时间才能达到可使用状态的存货 一般也不将借款费用计入所制造的存货的价值内 4 如果是为投资而发生的借款费用 不予资本化 直接计入当期损益 5 在筹建期间发生的长期借款费用 除为购建固定资产而发生的长期借款费用外 计入开办费 6 清算期间发生的长期借款费用 计入清算损益 注 我国2001年新施行的借款费用具体准则和2001年 企业会计制度 规定了借款费用应予资本化的资产范围是固定资产 只有发生在固定资产购建过程中的借款费用 才能够在符合条件的情况下予以资本化 发生在其他资产购置建造过程

3、中的借款费用 不能予以资本化 借款范围是用于固定资产的专门借款 不包括其他借款如流动资金借款 在会计实务处理中就是将按照公式计算出来的资本化的借款费用金额计入所购建资产成本中 将当期实际发生的借款费用金额与资本化金额之间的差额计入当期损益 back 第一节借款费用概述一 借款费用的定义及内容 一 借款费用的定义 二 借款费用的内容二 借款费用的范围三 借款费用的确认原则和计量四 借款费用开始资本化的条件因专门借款而发生的利息 折价或溢价的摊销 开始资本化需同时满足下述几个条件 一 资产支出已经发生 二 借款费用已经发生 三 为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始五 借款费用暂停资本

4、化六 借款费用停止资本化七 借款费用的披露 定义 借款费用 是指因借款而发生的利息 折价或溢价的摊销和辅助费用 以及因外币借款而发生的汇兑差额 它反映企业借入资金付出的代价 back 从借款费用的定义可以看出 借款费用包括以下4项内容 因借款而发生的利息因借款而发生的债券折价或溢价的摊销因借款而发生的辅助费用因外币借款而发生的汇兑差额back 一 借款费用可予资本化的资产范围我国对于借款费用可予资本化的资产范围仅限于固定资产 应注意两点 1 这里所指的固定资产包括自己购建的固定资产和委托其他单位建造的固定资产 2 购入即可使用的固定资产 不允许将相关借款费用资本化 二 借款费用可予资本化的借款

5、范围我国对于借款费用可予资本化的借款范围仅限于专门借款 即只有为购建固定资产而专门借入款项所发生的借款费用才允许资本化 back back 资产支出已经发生1 支付现金2 转移非现金资产注 企业以银行借款进行固定资产建造工程 对施工过程中耗用的本企业生产的产品 其资产支出计算公式为 资产支出 产品成本 产品耗用的原材料已支付的增值税进项税额 视同销售已交纳的增值税例题1例题23 承担带息债务例题3例题4back 例1 某企业以银行借款进行固定资产建造工程 施工过程中 将本企业生产的产品一批用于工程 该批产品的成本为100万元 其中原材料成本为80万元 增值税进项税额为13 6万元 该批产品的计

6、税价格为160万元 适用增值税税率为17 构成产品成本的原材料价款和增值税进项税额均已支付 视同销售应交纳的增值税也已交纳 应如何计算资产支出 分析 资产支出 100 13 60 160 17 13 60 127 20 万元 back 例2 某企业4月15日将企业的产品用于建造固定资产 该产品的成本为60万元 其中材料成本为50万元 增值税进项税额为8 50万元 该产品计税价格为100万元 增值税销项税额为17万元 为生产这些产品所耗用的材料价款及增值税进项税额已支付 5月10日 为4月15日用于固定资产建造的本企业产品 交纳增值税8 50万元 该企业按月计算利息 计算4月份累计支出加权平均数

7、 分析 自产产品用于非应税项目属于视同销售 会计处理为 借 在建工程77万 贷 库存商品60万 应交税金 应交增值税 销项税额 17万 但是4月15日资产支出数并不是 60 17 77万 而应是 60 8 50 68 50万 4月15日 在会计处理中计算的销项税额17万 并没有全额支付现金 只是其中包含的材料进项税额8 50万在以前购进材料时已支付现金 所以4月15日增值税计入资产支出数只能是8 50万 5月10日交税要支付现金 所以5月10日计入资产支出数应为8 5万 back 例3 2003年2月20日 某企业为固定资产建造工程购入工程物资一批 价款100000元 增值税17000元 企业

8、开出不带息商业承兑汇票一张 面值为117000元 期限为六个月 物资当即投入固定资产建造工程 该企业在2003年第一季度确认和计量借款利息资本化金额时 将此117000元计入了购建固定资产支出是否正确 back 例4 某企业为进行固定资产建造工程 2002年3月15日 购入工程物资一批 价税款开出并承兑不带息商业汇票一张 假定2002年4月1日起 借款费用开始资本化 4月15日 领用了3月15日购入的工程物资 8月15日 票据到期 用借入的款项支付了票据款 该企业按季计算应予资本化的利息金额 则固定资产建造工程领用的工程物资 何时计入资产支出 back 这一条件是指已经发生了因购建固定资产而专

9、门借入款项的利息 折价或或溢价的摊销 辅助费用或汇兑差额 例5 2003年3月1日 某企业以银行存款117000元购入固定资产建造工程所用的材料物资 3月15日 固定资产建造工程开工 领用了所购工程物资 3月31日 分配工资 应付工程人员工资20000元 提取应付福利费2800元 4月1日 为该固定资产建造工程从银行取得专门借款300000元并于当日支出50000元 那么借款费用应从何时起开始资本化 back 这里所指的 为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动 主要是指资产的实体建造工作 例如厂房开始建造等 需要注意的是 如果仅仅购入了工程物资 但工程的实体建造还没有开始 则不能认为购建活

10、动已经开始 例6 某企业2002年7月1日借入专门借款 2002年8月1日固定资产实体建造活动开始 并发生资产支出 2002年12月31日建造完工 那么计算利息时应该是从8月1日到年底还是从7月1日到年底 back 如果固定资产的购置或建造由于某些不可预见或管理决策等方面的原因发生非正常中断 并且中断时间连续超过3个月 中断期间的借款费用应暂停资本化 将其计入当期费用 直至购置或建造活动重新开始 back 一 一般原则当所购置或建造的固定资产达到预定可使用状态时 应当停止其借款费用的资本化 以后发生的借款费用计入当期损益 二 在资产分别建造 分别完工的情况下停止资本化1 每部分在其他部分继续建

11、造过程中可供使用 并且为使该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经完成 则应当停止该部分资产的借款费用资本化 2 如果所购建固定资产的各部分分别完工 但必须等到整体完工后才可使用 则应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化 back 企业在财务会计报告中应披露以下借款费用信息 一 当期资本化的借款费用金额信息的披露 二 当期用于确定资本化金额的资本化率信息的披露 注 在披露资本化率时 应注意两个问题 1 如果当期有两项或两项以上的固定资产 且各项固定资产适用的资本化率不同 应按固定资产项目分别披露 如果各项固定资产在确定资本化金额时适用的资本化率相同 可合并披露 2 如果对外提

12、供财务会计报告期间长于计算借款费用资本化金额的期间 且在计算资本化金额的各期 用于确定资本化金额的资本化率均不相同 应分别各期披露 如果各期计算资本化金额所使用的资本化率相同 可合并披露 back 第二节借款费用的会计处理 一 借款利息 折价或溢价的摊销的确认与计量 一 借款利息 折价或溢价的摊销的确认 二 借款利息 折价或溢价的摊销的资本化金额确定二 外币借款汇兑差额的确认与计量三 辅助费用的确认与计量 1 专门借款的利息 折价或溢价的摊销 在同时满足资本化3个条件时 应予资本化 企业只能够将在开始资本化至停止资本化之间所发生的专门借款利息 折价或溢价的摊销予以资本化 另外 对于建造发生非正

13、常中断且超过3个月的专门借款费用不允许资本化 而是直接计入当期损益 2 其他借款的利息 折溢价的摊销 应予费用化 back 借款利息 折价或溢价的摊销的资本化金额 需与发生在所购建固定资产上的支出相挂钩 对于银行借款而言 只需考虑每一会计期间利息资本化金额 对于发行的债券而言 则应将折价或溢价摊销作为利息的调整数 需要考虑每一会计期间 利息 折价或溢价的摊销金额 资本化金额 参见计算公式注 资本化金额以当期为购建固定资产的专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额为限额 back back 1 累计支出数的确定累计支出数是指固定资产开始购建起的累计资产支出数 并且该资产支出应在专门借款发生后

14、 用借入的款项支付的资产支出 支出当期会发生利息费用 以后期间仍要发生利息费用 因此以后期间计算借款费用的资本化金额时 资产累计支出应是借款后固定资产开始购建起的累计支出 而不应仅仅是本会计期间资产的累计支出 2 计算累计支出加权平均数时 时间长度一般以天数计算 累计支出加权平均数 每笔资产支出金额 每笔资产支出占用的天数 会计期间涵盖的天数 注意事项1 2 3 back 累计支出加权平均数的确定 注1 如果资产支出发生笔数较多 则按天数计算的过程就比较复杂 工作量会比较大 在这种情况下 如果资产支出发生比较均匀 准则和制度也允许简化计算 按照资产支出占用月数来计算累计支出加权平均数 这时 有

15、两个公式可供采用 公式一 累计支出加权平均数 每笔资产支出金额 每笔资产支出占用的月数 会计期间涵盖的月数 其中 每笔资产支出占用的月数 可采用 0 5 次月至会计期间末实有月数 来确定 即对于当月所有的资产支出 无论其发生日期的前后 可视同其在当月都占用了半个月 0 5个月 公式二 累计支出加权平均数 月初资产支出余额 当月资产支出总额 2 1 会计期间涵盖的月数 这个公式的含义 也就是视同月初资产支出余额占用了全月 当月资产支出总额占用了半个月 back 注2 对于上述公式中 会计期间涵盖的天数 月数 的确定 取决于企业计算利息的方式 是按月 按季还是按年 如果是按月计提利息 则会计期间涵

16、盖的天数 月数 为30天 1个月 如果是按季计提利息 则会计期间涵盖的天数 月数 为90天 3个月 如果是按年计提利息 则会计期间涵盖的天数 月数 为360天 12个月 相应地 每笔资产支出占用的天数 月数 也就是在月 季 年中占用的天数 月数 back 注3 累计资产支出总额超过专门借款总额时 对于超出部分的资产支出数不应纳入累计支出加权平均数的计算范围 企业在计算累计支出加权平均数时 其用以计算的资产支出仅限于累计资产支出总额没有超过专门借款总额的那部分资产支出数 back 2 资本化率的确定 1 为购建固定资产只借入一笔专门借款 2 为购建固定资产而借入一笔以上的专门借款注 如果按月计算利息 资本化率应采用月利率 如果按季计算利息 资本化率应采用季利率 如果按年计算利息 资本化率应采用年利率 back 如为银行借款 资本化率即为该项借款的利率 如为发行债券 若此笔专门借款为采用面值发行的债券 则该债券的票面利率即资本化率 如果为购建固定资产专门溢价或折价发行了一笔债券时 则不能直接将债券的票面利率作为资本化率 这时资本化率应按下述方法确定 资本化率 债券当期实际发生的利息 当期应